Налоговая ответственность за неуплату налогов

Умышленная неуплата налогов (п. 3 ст. 122 НК РФ) 

Неуплата налога, как известно, влечет разного вида ответственность, в т.ч. налоговую. Обычно инспекция автоматически начисляет штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ, если налогоплательщик не заплатил в срок налог (при отсутствии переплаты в необходимой сумме). Хотя налоговая ответственность предполагает наличие не только факта нарушения, но и вины налогоплательщика в форме умысла или неосторожности (ст. 110 НК РФ). Иногда об этом вспоминают, и штраф удается снять, однако это скорее исключение из правила, поскольку предполагается, что налогоплательщики должны знать о своих обязанностях и исполнять их.   

При этом умышленная неуплата налога наказывается штрафом по п. 3 ст. 122 НК РФ в два раза больше, чем при отсутствии умысла. Для этого инспекция должна доказать, что должностное лицо организации или налогоплательщик лично (ИП или физик) сознательно не учли какой-либо доход, неправильно посчитали налог и т.п. Налогоплательщик, конечно, говорит, что он «чист как альпийский снег», ничего такого не замышлял и налог не заплатил, совершенно не желая этого. Посмотрим, как инспекция доказывает такой состав правонарушения, для чего дела разделены на несколько групп.  

На наш взгляд, изменение подхода налогового органа в вопросе определения вины налогоплательщика позволит налоговому органу существенно увеличить как давление на должностных лиц, так и повысить размер поступлений в бюджет. Последнее является достаточно полезным для российской экономики.  

1. Недобросовестность налогоплательщика  

1.1. Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2016 по делу № А76-1207/2016 

Общество заключило договор поставки на приобретение лома и отходов цветных металлов. Однако инспекция решила, что договор фиктивный, и поставщик реально не мог поставлять этот товар; соответственно, общество незаконно учло затраты по договору в составе расходов по налогу на прибыль. Суд с инспекцией согласился. При этом суд первой инстанции признал незаконным привлечение общества к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ, но штраф отменил не полностью, а только в части 20% (т.е. фактически назначил штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ). Апелляционный суд отменил привлечение к ответственности полностью. 

Доводы инспекции: 

- сделки между налогоплательщиком и контрагентом совершены лишь для вида;  

– они противоречат основам правопорядка, т.к. заключены с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем создания финансовой схемы, имитирующей нахождение общества на УСН.  

Доводы общества: 

- решение инспекции не содержит доказательств вины общества в форме умысла; 

- напротив, собранные инспекцией доказательства свидетельствуют о недобросовестности контрагента общества; 

Суд первой инстанции согласился с тем, что в действиях общества нет умысла, но почему-то вменил ему вину в виде отсутствия должной осмотрительности в выборе контрагента, выйдя за пределы своих полномочий. 

Выводы апелляционного суда: 

- в решении инспекции не отражено какие должностные лица общества и каким образом допустили умышленную неуплату налогов; 

- вопрос о форме вины общества инспекцией не исследовался; 

- отсутствие в решении инспекции обоснования привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ лишает общество возможности представить соответствующие возражения; 

- исследование судом первой инстанции вопроса о форме вины общества по собственной инициативе недопустимо, т.к. суд тем самым подменяет собой налоговый орган; 

- переквалификация судом нарушения на п. 1 ст. 122 НК РФ невозможна; 

- поскольку умысла общества не установлено, привлечение к ответственности является незаконным, подлежит отмене.  

1.2. Решение Арбитражного суда Иркутской области от 26.09.2016 по делу № А19-8994/2016 

Обществом (заказчиком) заключены с ООО договоры на проведение проектно-изыскательских и других работ. 

Доводы инспекции: 

– отсутствовала необходимость привлечения к работам ООО, оно не имело возможности их выполнения; 

– затраты по договорам необоснованно учтены в составе расходов, неправомерно завышены вычеты по НДС. 

Доводы общества: 

– нет доказательств умысла на занижение сумм налогов; 

– в решении инспекции не указано, какие должностные лица допустили виновные умышленные действия и как именно совершили нарушение.  

Выводы суда: 

– действительно, в решении нет описания правонарушения, вопрос о форме вины общества не исследовался; 

– суд не вправе переквалифицировать правонарушение на п. 1 ст. 122 НК РФ и выяснять форму вины общества (п. 3.2 пост. КС РФ от 14.07.2005 № 9), поэтому решение подлежит отмене в части штрафа полностью.  

1.3. Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2016 по делу № А78–5430/2016 

Общество заказало у ООО выполнение электромонтажных работ. Но у ООО не было лицензии, оборудования и квалифицированных работников. 

Доводы инспекции: 

– расходы по договору и вычеты по НДС необоснованны, налоговая база занижена умышленно, т.к. руководитель общества не мог не знать о том, что у ООО нет ресурсов; 

– работы выполнены, но не ООО, а силами ИП, который и раньше выполнял для общества такие же работы. ИП предлагал обществу перезаключить договор с ним, но общество отказалось; 

– в документах противоречия в адресе ООО, ИНН и пр.; 

– ООО после заключения договора подряда «мигрировало» (сменило адрес и место постановки на налоговый учет). 

Доводы общества: 

– умысел не доказан, договор с ООО заключен по технической ошибке [как это?], имела место недостаточная проверка контрагента; 

– есть смягчающие обстоятельства: раньше к ответственности не привлекалось. 

Выводы суда: 

– инспекция права, директор общества не мог не осознавать, что ООО не могло выполнить работы + работы выполнены другим лицом – ИП; 

– то, что обществом не был проверен контрагент, как раз и свидетельствует об умышленных действиях; 

– установлено умышленное получение необоснованной налоговой выгоды, и оснований для снижения штрафа нет.  

Комментарий: 

1. Во всех трех делах идет речь о недобросовестности налогоплательщика - о категории, которая до сих пор не определена в НК РФ. Поэтому инспекция трактует ее как угодно, опираясь на разъяснения ВАС РФ. Только в первом деле инспекция пыталась сослаться на то, что сделка фиктивна, используя нормы ГК РФ. 

2. Очень важным моментом в этом составе нарушения является умысел должностных лиц налогоплательщика.  

Как видно, в последнем деле налогоплательщику не повезло: инспекция не только хорошо разобрала обстоятельства заключения договора, но и изложила их в решении. Обратите внимание: упор сделан на то, что руководитель знал о нетрудоспособности контрагента, т.е. доказана вина определенного должностного лица. 

3. Вина налогоплательщика должна быть описана в решении инспекции; в первых двух делах инспекторы либо не знали этого, либо не потрудились достаточно хорошо описать.  

4. Суд не может переквалифицировать нарушение с п. 3 на п. 1 ст. 122 НК РФ. Хотя суду зачастую хочется это сделать. Поэтому в случае недоказанности всех составляющих состава по п. 3 налогоплательщик полностью освобождается от штрафа. 

5. Реальный случай (до суда спор еще не дошел): руководитель налогоплательщика начал попросту бегать от инспекторов; организация находится не по адресу регистрации, но инспекция это знает; почту и нарочные письма никто не получает; в документах полнейшая неразбериха; еще и банкротство начато. Инспекция доначислила налоги, опираясь на сведения в базе 1С, полученной в полиции, и вменила штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ – судя по всему, инспекторы очень разозлились на руководителя общества. Работа по защите прав налогоплательщика еще ведется.  

2. Хроническая неуплата акцизов  

2.1. Решение Арбитражного суда Пензенской области от 22.09.2016 по делу № А49- 7561/2016 

Ликероводочный завод осуществляет производство и поставку алкогольной продукции и является плательщиком акцизов.  

Доводы инспекции:  

– завод неоднократно и постоянно отражал в декларациях по акцизам неполный объем произведенной и реализованной продукции, а затем представлял уточненные декларации за некоторые периоды с верной суммой акциза.  

Выводы суда: 

– налоговое правонарушение подлежит квалификации по п. 3 ст. 122 НК РФ, если налоговым органом установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о наличии в действиях лица умысла на неуплату или неполную уплату налогов; 

– инспекция не выясняла причину таких действий налогоплательщика, то есть, обстоятельства, которые характеризовали его отношение к содеянному; 

– подобные действия налогоплательщика не свидетельствуют о том, что у него имелся умысел в неуплате налога, поскольку задолженность по акцизам, исходя из данных налоговых деклараций, у завода отсутствует, а несвоевременная уплата акцизов компенсировалась уплатой пени.  

2.2. Решение Арбитражного суда Ростовской области от 03.10.2016 по делу № А53–15562/16 

Спиртзавод подавал декларации по акцизам, но налог не платил, затем подавал нулевые уточненки, заранее зная о несоответствии сведений в них и в ЕГАИС. 

Доводы инспекции: 

– есть отягчающие обстоятельства, т.к. такие нарушения допускались на протяжении двух лет; 

– неоднократное представление уточненок не позволяет закончить проверку основных деклараций. 

Доводы спиртзавода: 

– производство приостанавливалось в связи с неисправностью оборудования; 

– тяжелое финансовое положение. 

Выводы суда: 

– спиртзавод сознательно допускал неуплату акцизов; 

– названные налогоплательщиком обстоятельства нельзя признать смягчающими, справка о кредиторской задолженности не свидетельствует о тяжелом финансовом состоянии, приостановка производства документально не подтверждена.   

Комментарий: 

1. Особенность акцизов – налоговый период составляет всего месяц, и очень легко (при небрежном отношении к учету или умышленно) допустить ошибки в расчете суммы к уплате. 

2. Возник вопрос о возможности применения смягчающих обстоятельств к умышленному составу нарушения. Препятствий не было, и во втором деле спиртзавод просто не доказал их. 

3. При вводе в 2015–2016 гг. новых подакцизных товаров не было предусмотрено множество моментов. Это касается авиационного керосина и, так называемых, средних дистиллятов. Дело в том, что при некоторых обстоятельствах по операциям с этими товарами применяется двойной налоговый вычет, т.е. налогоплательщик не только возвращает акциз, но и получает выгоду. Как подтверждать такие вычеты, вроде бы, написано, но на практике возникает огромное количество вопросов, основная проблема – нужно принести документы об использовании товаров не только самим налогоплательщиком, но и покупателем, часто иностранным.   

3. Переход с УСН на ОСН и учет накопившихся расходов  

3.1. Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 28.09.2016 по делу № А27-18563/2015 

Общество с 2008 г. арендовало у своего учредителя (физика с долей 57%) и руководителя помещение, но арендную плату не перечисляло. Общество применяло УСН, а с 4 квартала 2012 г. перешло на ОСН. В этом же периоде и в 2013 г. всю сумму задолженности общество включило в расходы по налогу на прибыль. 

Доводы инспекции: 

- расходы по арендной плате признаны необоснованными решением суда при первоначальном рассмотрении данного дела; 

- кредитор никогда не предпринимал каких-либо действий к взысканию спорной задолженности; сторонами ежегодно заключались соглашения сторон об отсрочке платежей по аренде; 

- однако в проверяемом периоде установлены факты приобретения обществом иностранной валюты и внесения средств на депозит, что свидетельствует о наличии у общества возможности своевременно оплачивать аренду; 

- арендодатель является ИП, применяет УСН и платит налог только с поступивших доходов, поэтому арендные платежи в составе доходов не учитывал. 

Доводы общества: 

- оно обязано было применить ОСН по итогам 9 месяцев 2012 года не по собственному желанию, а в силу требований п. 4 ст. 346.13 НК РФ, поэтому не могло объективно предвидеть и спланировать расчет налоговых обязательств; соответственно, нет причинной связи между накоплением задолженности и включением ее в расходы;  

- невозможно умышленно наращивать кредиторскую задолженность в целях неуплаты налога на прибыль, не являясь его плательщиком; 

- решением суда договоры аренды не признаны фиктивными по основаниям, перечисленным в решении инспекции; налоговый орган участвовал в этом деле в качестве третьего лица; 

- долг по арендной плате полностью погашен, и арендодатель учел его в составе доходов;  

- постановлением следователя отказано в возбуждении уголовного дела по п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ, в нем указано не только на отсутствие умышленной неуплаты (занижения) налога на прибыль в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2012-2013 гг., но и самого события налогового правонарушения.  

Выводы суда: 

- учитывая доводы инспекции, суд допускает возможность гашения накопленной задолженности по арендной плате в целях исключения привлечения к ответственности; 

- однако вина в совершении правонарушения должна быть установлена и доказана инспекцией; 

- перечисленные в ст. 110 НК РФ элементы умышленной формы вины не установлены налоговым органом и не отражены в решении; 

- арендодатель – не единственный учредитель общества, но второй учредитель инспекцией допрошен не был; 

- завышение обществом цены аренды по сравнению с рыночными ценами инспекцией не устанавливалось. 

- до 4 квартала 2012 г. общество находилось на УСН и накопление долга не влияло на налоговую базу.  

Комментарий: 

1. Ну и наворотили… Интересно, общество сознательно допустило превышение лимита, чтобы уйти на ОСН и учесть расходы или нет? 

2. И снова мы упираемся в недоказанность вины налогоплательщика. Даже посочувствуешь инспекции – какой, казалось бы, очевидный случай, а умысла–то суд и не увидел.  

В случае, если Ваш судебный спор или иной спор, договорная работа или любая другая форма деятельности касается вопросов, рассмотренных в данном или ином нашем материале, рекомендуем проверить и убедиться, что Ваша правовая позиция соответствует последним изменениям практики и законодательству.  

Мы будем рады оказать Вам юридическую помощь по поводу минимизации юридических рисков и имеющимся возможностям. Мы постараемся найти решение, подходящее именно для Вас. 

Звоните по телефону +7 (383) 310-38-76 или пишите на адрес info@vitvet.com.