Должная осмотрительность при выборе контрагента в 2026

Должная осмотрительность — это не формальность и не бюрократический ритуал. Это доказательственная база, которую компания формирует заранее, чтобы при налоговой проверке подтвердить: выбор контрагента был осознанным, обоснованным и добросовестным. Без этой базы даже реальная сделка с реальным поставщиком может обернуться доначислениями по НДС и налогу на прибыль.

В 2026 году стандарты проверки контрагентов ужесточились. ФНС России активно использует систему АСК НДС-3, автоматически выявляет разрывы в цепочках НДС и направляет требования не только к прямым участникам сделки, но и к выгодоприобретателям по всей цепочке. Инспекторы всё реже ограничиваются формальными признаками — они исследуют реальность исполнения, деловую цель и осведомлённость покупателя о налоговых нарушениях поставщика.

Что такое должная осмотрительность и почему она важна

Понятие должной осмотрительности сложилось в судебной практике после Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Пункт 10 этого постановления прямо указывает: налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

С 19 августа 2017 года действует статья 54.1 НК РФ, которая закрепила законодательные критерии правомерности налоговой выгоды. Норма не отменила концепцию должной осмотрительности — она её трансформировала. Теперь ключевой вопрос звучит иначе: знал ли налогоплательщик или должен был знать о том, что контрагент не исполнит налоговые обязательства? Если ответ положительный — вычеты и расходы снимаются.

Таким образом, должная осмотрительность в 2026 году — это совокупность действий, которые компания совершает до заключения договора и в ходе его исполнения, чтобы доказать: она не знала и не могла знать о дефектах контрагента.

Что проверяет налоговый орган

Инспекторы при выездной проверке анализируют не только первичные документы. Они исследуют, как именно компания выбирала поставщика: кто принимал решение, какие критерии применялись, запрашивались ли документы, проводился ли мониторинг в ходе сотрудничества.

Типичный перечень вопросов на допросе руководителя или менеджера по закупкам выглядит так: как нашли контрагента, кто вёл переговоры, встречались ли лично с директором поставщика, проверяли ли его полномочия, запрашивали ли учредительные документы и налоговую отчётность. Если сотрудник не может ответить на эти вопросы — это сигнал для инспектора, что выбор контрагента был формальным.

Параллельно ФНС анализирует цифровой след: совпадение IP-адресов при подаче отчётности, общие доверенные лица, единый телефон или адрес электронной почты. Система АСК НДС-3 автоматически строит граф связей и выявляет транзитные цепочки, где НДС начислен, но не уплачен.

Из практики: в 2024 году производственная компания из Уральского федерального округа оспорила доначисление НДС на сумму около 18 млн рублей по сделкам с тремя поставщиками сырья. Инспекция квалифицировала их как «технические» компании. Суд первой инстанции поддержал налоговый орган. Однако в апелляции компания представила досье на каждого контрагента: коммерческие предложения с подписями директоров, протоколы переговоров, фотографии со складов поставщиков, деловую переписку за два года, а также сведения о том, что поставщики сдавали отчётность и уплачивали налоги в проверяемом периоде. Апелляционный суд отменил решение инспекции в части двух эпизодов — именно по тем контрагентам, по которым досье было наиболее полным. Третий эпизод устоял: там компания не смогла объяснить, почему выбрала поставщика, созданного за три недели до заключения договора.

Стандарт проверки контрагента в 2026 году: минимальный и расширенный

Минимальный стандарт — это то, что суды и ФНС считают недостаточным, но что компании по-прежнему ограничиваются. Он включает: выписку из ЕГРЮЛ, проверку по сервису «Прозрачный бизнес» на сайте ФНС, проверку руководителя на дисквалификацию. Этого мало. Такой набор не защищает от претензий — он лишь фиксирует, что компания вообще что-то проверяла.

Расширенный стандарт, который реально защищает в суде, включает несколько блоков.

Блок 1. Документальная проверка

Запросите у контрагента: устав (или его актуальную редакцию), свидетельство о постановке на учёт, решение о назначении руководителя, доверенность (если договор подписывает представитель), лицензии и допуски СРО (если деятельность лицензируется), бухгалтерскую отчётность за последний год, справку об отсутствии задолженности по налогам.

Важно: с 2013 года унифицированные формы первичных документов не являются обязательными (Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте»). Однако содержание документов должно позволять идентифицировать операцию, стороны и её результат.

Блок 2. Проверка по открытым источникам

Используйте: сервис «Прозрачный бизнес» (pb.nalog.ru) — налоговая задолженность, среднесписочная численность, специальные налоговые режимы; картотеку арбитражных дел (kad.arbitr.ru) — судебные споры, в том числе налоговые; банк данных исполнительных производств ФССП; реестр дисквалифицированных лиц; реестр недобросовестных поставщиков (для госконтрактов); сведения о банкротстве (fedresurs.ru).

Блок 3. Деловая коммуникация

Фиксируйте переговоры: сохраняйте переписку по электронной почте, мессенджерам, протоколы встреч. Если встречались лично — составьте протокол или хотя бы внутреннюю служебную записку с датой и именами участников. Если контрагент — крупный поставщик, запросите рекомендации от его других клиентов.

Блок 4. Мониторинг в ходе сотрудничества

Должная осмотрительность — это не разовая акция при заключении договора. Проверяйте контрагента ежегодно: не исключён ли из ЕГРЮЛ, не появилась ли налоговая задолженность, не сменился ли руководитель. Изменения в статусе контрагента могут повлиять на безопасность уже заключённых договоров.

Критерии «технической» компании: что ищет ФНС

ФНС России в письме от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ (о практике применения статьи 54.1 НК РФ) систематизировала признаки, которые в совокупности указывают на «техническую» компанию. Ни один из них сам по себе не является приговором — важна совокупность.

Признаки, на которые обращают внимание инспекторы: отсутствие персонала (нулевая или минимальная среднесписочная численность при значительных оборотах); отсутствие основных средств, производственных мощностей, складов; адрес массовой регистрации; руководитель — «массовый» директор (числится в нескольких компаниях); минимальные налоговые платежи при значительной выручке; транзитный характер движения денег (поступили — тут же ушли); создание незадолго до заключения сделки; совпадение IP-адресов при подаче отчётности с покупателем или другими участниками цепочки; отсутствие расходов, типичных для заявленного вида деятельности (аренда, коммунальные услуги, зарплата).

Если контрагент обладает несколькими из этих признаков — риск претензий высокий. Это не означает, что сделку нельзя заключать: означает, что нужно собрать максимально полное досье, подтверждающее реальность исполнения именно этим контрагентом.

Реальность исполнения как ключевой критерий

Статья 54.1 НК РФ устанавливает два условия для признания расходов и вычетов правомерными. Первое: основная цель сделки — не уклонение от налогов. Второе: обязательство исполнено именно тем лицом, которое указано в договоре и первичных документах, либо лицом, которому исполнение передано по договору или закону.

Второе условие — ловушка для многих компаний. Если поставщик привлёк субподрядчика, это допустимо (статья 313 ГК РФ). Но если в договоре с поставщиком субподряд не предусмотрен, а фактически работы выполнило третье лицо — налоговый орган может поставить под сомнение реальность исполнения именно заявленным контрагентом.

Доказательства реальности исполнения, которые суды признают значимыми: транспортные накладные с реальными маршрутами и данными водителей; пропуска на территорию заказчика; акты приёмки с подписями конкретных лиц; переписка об условиях поставки, сроках, претензиях; фотографии результата работ; показания сотрудников заказчика, которые принимали товар или результат работ.

Из практики: торговая компания из Центрального федерального округа в 2025 году успешно отстояла вычеты по НДС на сумму около 11 млн рублей. Инспекция настаивала на том, что поставщик — «техническая» компания: минимальный штат, арендованный склад, директор совмещал должности в нескольких организациях. Компания представила в суд: товарно-транспортные накладные с данными конкретных водителей, которых инспекция не допросила; договор аренды склада поставщика с актами приёма-передачи; показания кладовщика заказчика, который лично принимал товар и расписывался в накладных; деловую переписку за полтора года, включая претензии по качеству и их урегулирование. Суд указал: инспекция не опровергла реальность поставки, ограничившись формальными признаками «технической» компании. Решение о доначислении отменено.

Осведомлённость налогоплательщика: когда незнание не защищает

Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ разграничивает два сценария. Первый: налогоплательщик сам организовал схему с участием «технической» компании — тогда применяется полный отказ в вычетах и расходах. Второй: налогоплательщик стал жертвой недобросовестного контрагента, не зная о его дефектах, — тогда возможна «налоговая реконструкция»: вычеты снимаются, но расходы признаются в части, соответствующей реальным затратам.

Налоговая реконструкция — это не автоматическое право. Чтобы её получить, налогоплательщик должен раскрыть реального исполнителя и представить документы, подтверждающие его затраты. Если компания отказывается сотрудничать с инспекцией в установлении реального поставщика — реконструкция не применяется, доначисления остаются в полном объёме.

Практический вывод: если вы обнаружили, что контрагент оказался «технической» компанией, а сделка была реальной — не молчите. Раскройте реального исполнителя, представьте его документы, объясните цепочку. Это снизит доначисления, даже если не устранит их полностью.

Как оформить досье на контрагента

Досье — это не папка с распечатками из интернета. Это структурированный документ, который при проверке демонстрирует: компания провела системную работу, а не формально «галочку поставила».

Рекомендуемая структура досье на контрагента включает следующие разделы.

Раздел 1. Идентификация. Полное наименование, ИНН, ОГРН, юридический и фактический адрес, руководитель, дата создания, уставный капитал.

Раздел 2. Документы контрагента. Устав, решение о назначении руководителя, свидетельства ИНН/ОГРН, лицензии, бухгалтерская отчётность, справка об отсутствии налоговой задолженности. Каждый документ — с датой получения и подписью ответственного сотрудника.

Раздел 3. Результаты проверки по открытым источникам. Скриншоты из «Прозрачного бизнеса», картотеки арбитражных дел, ФССП, реестра дисквалифицированных лиц — с датой проверки.

Раздел 4. Деловая коммуникация. Коммерческое предложение, протокол переговоров или служебная записка о встрече, переписка.

Раздел 5. Обоснование выбора. Внутренний документ (служебная записка, заключение отдела закупок) с указанием критериев выбора: цена, сроки, репутация, опыт работы на рынке, рекомендации.

Раздел 6. Мониторинг. Даты и результаты повторных проверок в ходе сотрудничества.

Досье должно быть датировано до подписания договора. Если оно составлено задним числом — это видно по метаданным файлов и датам скриншотов. Суды и инспекторы это замечают.

Внутренние регламенты: почему они важны

Наличие утверждённого регламента проверки контрагентов — самостоятельный аргумент в пользу добросовестности компании. Регламент показывает: процедура существует, она системная, а не ситуативная.

Регламент должен содержать: перечень обязательных документов, запрашиваемых у контрагента; перечень открытых источников для проверки; критерии отнесения контрагента к категории повышенного риска; порядок принятия решения о заключении договора с контрагентом повышенного риска (например, согласование с юридическим отделом или руководством); периодичность мониторинга действующих контрагентов; ответственного за ведение досье.

Регламент утверждается приказом руководителя. Сотрудники, ответственные за закупки и заключение договоров, знакомятся с ним под подпись. Это создаёт внутреннюю систему контроля, которую при проверке можно предъявить как доказательство организационной добросовестности.

Ответственность за недостаточную осмотрительность

Последствия недостаточной проверки контрагента — не абстрактный риск. Это конкретные суммы.

По НДС: отказ в вычетах в полном объёме по сделкам с «техническими» компаниями. Если сделка на 10 млн рублей, НДС — 20%, то доначисление составит 2 млн рублей только по налогу.

По налогу на прибыль: снятие расходов. При ставке 25% (с 2025 года для большинства организаций) и сделке на 10 млн рублей — доначисление 2,5 млн рублей.

Пени: рассчитываются по ставке рефинансирования ЦБ РФ за каждый день просрочки (статья 75 НК РФ). При длительных проверках пени могут составить 30–50% от суммы недоимки.

Штраф: 20% от неуплаченной суммы налога (пункт 1 статьи 122 НК РФ), при умысле — 40% (пункт 3 статьи 122 НК РФ). Инспекции всё чаще квалифицируют нарушения как умышленные, что автоматически удваивает штраф.

Субсидиарная ответственность: если компания доведена до банкротства в том числе из-за налоговых доначислений, руководитель и контролирующие лица могут быть привлечены к субсидиарной ответственности по долгам компании (статья 61.11 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»).

Что делать, если претензии уже предъявлены

Если инспекция уже вынесла акт проверки с доначислениями по контрагентам — действуйте по следующему алгоритму.

Первое: проанализируйте акт на предмет процессуальных нарушений. Проверьте, соблюдены ли сроки проведения проверки, вручения акта, уведомления о рассмотрении материалов. Нарушение существенных процессуальных условий — самостоятельное основание для отмены решения (пункт 14 статьи 101 НК РФ).

Второе: оцените доказательственную базу инспекции. Что именно доказывает ИФНС? Только формальные признаки «технической» компании или реальные факты, опровергающие исполнение? Бремя доказывания лежит на инспекции (часть 5 статьи 200 АПК РФ, пункт 6 статьи 108 НК РФ).

Третье: соберите контрдоказательства реальности сделки. Транспортные документы, пропуска, акты, переписка, показания сотрудников — всё, что подтверждает, что товар был поставлен, работы выполнены, услуги оказаны.

Четвёртое: подготовьте возражения на акт в течение одного месяца (пункт 6 статьи 100 НК РФ). Возражения — это не просто несогласие. Это структурированный документ, где по каждому эпизоду: тезис ИФНС → норма, которую ИФНС нарушила или неверно применила → ваши доказательства → вывод.

Пятое: если решение вынесено — апелляционная жалоба в УФНС в течение одного месяца (пункт 9 статьи 101.2 НК РФ). Без этого шага нельзя обратиться в арбитражный суд.

Шестое: заявление в арбитражный суд — в течение трёх месяцев с момента, когда стало известно о нарушении прав (часть 4 статьи 198 АПК РФ). Одновременно можно заявить ходатайство о приостановлении действия решения инспекции в качестве обеспечительной меры.

Должная осмотрительность и добросовестность: итоговая позиция

Должная осмотрительность — это инвестиция, а не затрата. Стоимость формирования досье на контрагента несопоставима с суммами доначислений, которые компания получает при налоговой проверке. При этом досье защищает не только от налоговых претензий: оно снижает коммерческие риски, помогает выявить неблагонадёжных партнёров до заключения договора и формирует культуру управления рисками внутри компании.

В 2026 году налоговые органы располагают инструментами, которые позволяют выявлять проблемных контрагентов автоматически. Компании, которые не выстроили систему проверки, рискуют оказаться в ситуации, когда доказывать добросовестность придётся в суде — и не всегда успешно. Те, кто выстроил систему, имеют конкретные документы, конкретные аргументы и конкретные шансы на победу.

Если у вас есть вопросы по проверке конкретного контрагента, оценке рисков по действующим договорам или защите при уже начавшейся проверке — обратитесь к налоговым юристам. Чем раньше начата работа, тем больше инструментов защиты остаётся в распоряжении.

Дата публикации: 03.05.2026