Отгрузка 2025, возврат 2026: расчёт НДС

Суть проблемы: две ставки, один товар

С 1 января 2025 года базовая ставка НДС выросла с 20% до 22% (Федеральный закон от 12.07.2024 № 176-ФЗ, новая редакция пункта 3 статьи 164 НК РФ). Льготные ставки 0% и 10% остались без изменений. Это создало практическую коллизию, с которой столкнулся практически каждый поставщик: товар отгружен в 2025 году по ставке 22%, а покупатель возвращает его уже в 2026 году. Как пересчитать НДС? Какой счёт-фактуру выставить? Куда отнести корректировку — в книгу покупок или книгу продаж?

Ответы на эти вопросы прямо влияют на сумму налога к уплате, на право вычета и на риск доначислений при проверке. Разберём механику пошагово.

Правило «момента отгрузки» как отправная точка

Статья 167 НК РФ определяет момент возникновения налоговой базы: это наиболее ранняя из дат — день отгрузки или день получения аванса. Ставка НДС применяется та, которая действует на дату возникновения налоговой базы.

Это означает: если товар отгружен в 2025 году, НДС исчислен по ставке 22%. Тот факт, что возврат происходит в 2026 году, не меняет ставку, применённую при первоначальной отгрузке. Корректировка производится в привязке к той же ставке — 22%.

Данная логика прямо следует из пункта 5 статьи 171 и пункта 4 статьи 172 НК РФ: при возврате товара продавец принимает к вычету НДС, ранее исчисленный и уплаченный при реализации. Вычет производится на основании корректировочного счёта-фактуры или первичного документа об уменьшении стоимости.

Два сценария возврата: принципиальное различие

Налоговый кодекс и разъяснения ФНС России разграничивают два принципиально разных случая.

Сценарий 1. Покупатель — плательщик НДС. До 2019 года действовал порядок, при котором покупатель выставлял «обратный» счёт-фактуру. С 01.04.2019 этот порядок упразднён (письмо ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@). Теперь продавец сам выставляет корректировочный счёт-фактуру на уменьшение. Именно продавец регистрирует его в книге покупок и заявляет вычет.

Сценарий 2. Покупатель — неплательщик НДС (физическое лицо, «упрощенец» без НДС, самозанятый). Здесь корректировочный счёт-фактура не выставляется в принципе. Продавец оформляет первичный документ (накладную на возврат, акт), на основании которого регистрирует корректировку в книге покупок.

В обоих сценариях ставка в корректировочном документе — 22%, потому что именно по этой ставке был исчислен НДС при отгрузке в 2025 году.

Пошаговый расчёт: конкретные цифры

Допустим, в октябре 2025 года поставщик отгрузил партию товара на сумму 1 220 000 рублей, в том числе НДС 22% — 220 000 рублей. В марте 2026 года покупатель возвращает половину партии как не соответствующую условиям договора.

Шаг 1. Определяем стоимость возвращаемого товара без НДС: 500 000 рублей (половина от 1 000 000 рублей без НДС).

Шаг 2. Определяем НДС к корректировке: 500 000 × 22% = 110 000 рублей.

Шаг 3. Продавец выставляет корректировочный счёт-фактуру в марте 2026 года, указывая:

• строка «до изменения»: 1 220 000 руб., в т.ч. НДС 220 000 руб.;
• строка «после изменения»: 610 000 руб., в т.ч. НДС 110 000 руб.;
• строка «уменьшение»: 610 000 руб., в т.ч. НДС 110 000 руб.

Шаг 4. Продавец регистрирует корректировочный счёт-фактуру в книге покупок за I квартал 2026 года. Вычет 110 000 рублей отражается в декларации по НДС за I квартал 2026 года.

Ставка 22% применяется именно потому, что первоначальная отгрузка состоялась в 2025 году. Применять ставку 20% (как до 2025 года) или иную — ошибка, которая приведёт к занижению вычета или, напротив, к его неправомерному завышению.

Из практики: как ошибка в ставке обернулась доначислением

В нашей практике был показательный случай (Сибирский федеральный округ, I квартал 2026 года): оптовый поставщик строительных материалов при оформлении возврата крупной партии, отгруженной в ноябре 2025 года, выставил корректировочный счёт-фактуру со ставкой 20% — бухгалтер ориентировался на шаблон, оставшийся с 2024 года. В результате вычет был заявлен в меньшей сумме, чем полагалось: вместо 1 870 000 рублей — 1 700 000 рублей. Разница в 170 000 рублей осталась в налоговой базе. После нашего анализа и подачи уточнённой декларации за I квартал 2026 года переплата была зачтена в счёт текущих платежей. Налоговый орган претензий не предъявил, поскольку уточнёнка подана до начала камеральной проверки.

Срок для вычета: не пропустите трёхлетний лимит

Пункт 4 статьи 172 НК РФ устанавливает специальный срок: вычет НДС при возврате товара производится в полном объёме после отражения в учёте соответствующих операций по корректировке, но не позднее одного года с момента возврата.

Это специальная норма, которая ограничивает общий трёхлетний срок из пункта 1.1 статьи 172 НК РФ. Иными словами, если товар возвращён в марте 2026 года, вычет нужно заявить не позднее I квартала 2027 года. Пропуск этого срока означает утрату права на вычет без возможности восстановления.

На практике рекомендуем не откладывать: заявляйте вычет в том квартале, когда выставлен корректировочный счёт-фактура и отражена корректировка в учёте.

Частичный возврат vs полный: есть ли разница в механике?

Механика одинакова, но есть нюанс в оформлении.

При частичном возврате корректировочный счёт-фактура отражает уменьшение количества и стоимости. Продавец заявляет вычет только в части возвращённого товара.

При полном возврате корректировочный счёт-фактура обнуляет всю сумму первоначального счёта-фактуры. Строка «после изменения» содержит нули. Продавец принимает к вычету весь НДС, исчисленный при отгрузке.

В обоих случаях ставка в корректировочном счёте-фактуре должна совпадать со ставкой первоначального счёта-фактуры. Это прямо следует из формы корректировочного счёта-фактуры, утверждённой Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (в действующей редакции): графа 7 корректировочного счёта-фактуры — это ставка НДС из первоначального документа.

Возврат через соглашение об изменении цены: отдельный случай

Иногда стороны не оформляют возврат как таковой, а договариваются об уменьшении цены уже поставленного и принятого товара. Это допустимо — статья 424 ГК РФ позволяет изменять цену договора по соглашению сторон.

В этом случае продавец также выставляет корректировочный счёт-фактуру на уменьшение стоимости. Ставка — та же, что в первоначальном счёте-фактуре, то есть 22% для отгрузок 2025 года.

Покупатель при этом обязан восстановить НДС, ранее принятый к вычету, в части уменьшения стоимости (подпункт 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ). Восстановление производится в том квартале, в котором получен корректировочный счёт-фактура или первичный документ об уменьшении цены — в зависимости от того, что наступило раньше.

Из практики: спор о квалификации возврата

Ещё один характерный пример из нашей работы (Центральный федеральный округ, весна 2026 года): производственная компания вернула поставщику партию сырья, отгруженную в сентябре 2025 года, оформив операцию как «обратную реализацию» — то есть выставила собственный счёт-фактуру со ставкой 22% как продавец. Налоговый орган при камеральной проверке квалифицировал это как ошибку: с 2019 года «обратная реализация» при возврате товара не применяется, правильный порядок — корректировочный счёт-фактура от первоначального продавца. В результате у поставщика возник неправомерно заявленный вычет по «обратному» счёту-фактуре, а корректировочный счёт-фактура отсутствовал. После нашего вмешательства стороны аннулировали «обратный» счёт-фактуру, поставщик выставил корректировочный, обе компании подали уточнённые декларации. Доначислений удалось избежать, но потребовалось три месяца переписки с инспекцией.

Бухгалтерский учёт: проводки при возврате

Для полноты картины — как корректировка отражается в бухгалтерском учёте у продавца.

При первоначальной отгрузке в 2025 году:

• Дт 62 — Кт 90.1: выручка 1 220 000 руб.
• Дт 90.3 — Кт 68: НДС 220 000 руб.

При возврате половины партии в 2026 году (сторно или обратные проводки):

• Дт 90.1 — Кт 62: сторно выручки 610 000 руб.
• Дт 68 — Кт 90.3: вычет НДС 110 000 руб.
• Дт 41 — Кт 90.2: восстановление себестоимости возвращённого товара.

Счёт 68 по НДС уменьшается на 110 000 рублей — именно эта сумма отражается в декларации как вычет в строке 120 раздела 3.

Типичные ошибки и как их избежать

Ошибка 1: применение ставки 20% в корректировочном счёте-фактуре. Причина — использование старых шаблонов. Следствие — занижение вычета. Решение: проверять ставку в корректировочном счёте-фактуре по первоначальному документу.

Ошибка 2: выставление «обратного» счёта-фактуры покупателем. Этот порядок не применяется с 2019 года. Следствие — неправомерный вычет у поставщика и риск доначислений при проверке. Решение: корректировочный счёт-фактура всегда выставляет первоначальный продавец.

Ошибка 3: регистрация корректировочного счёта-фактуры в книге продаж вместо книги покупок. Вычет при возврате — это уменьшение налоговых обязательств продавца, поэтому корректировочный счёт-фактура на уменьшение регистрируется в книге покупок (пункт 12 Правил ведения книги покупок, утверждённых Постановлением № 1137).

Ошибка 4: пропуск годичного срока для вычета. Вычет при возврате ограничен одним годом с момента возврата (пункт 4 статьи 172 НК РФ). Пропуск срока — безвозвратная утрата права на вычет.

Ошибка 5: отсутствие первичного документа, подтверждающего возврат. Корректировочный счёт-фактура — это налоговый документ, но он не заменяет первичку. Акт о возврате, накладная ТОРГ-12 на возврат или УПД с функцией возврата — обязательны.

Что проверяет ИФНС при камеральной проверке декларации с вычетом по возврату

При заявлении вычета по корректировочному счёту-фактуре инспекция в рамках камеральной проверки (статья 88 НК РФ) вправе истребовать:

• корректировочный счёт-фактуру;
• первичные документы, подтверждающие возврат (акт, накладная);
• первоначальный счёт-фактуру;
• договор поставки и соглашение о возврате (или претензию покупателя);
• документы, подтверждающие оприходование возвращённого товара.

Подготовьте этот пакет заранее. Если инспекция направит требование по статье 93 НК РФ, у вас будет 10 рабочих дней на ответ. Неполный комплект документов — основание для отказа в вычете.

Переходный период 2024–2025: если отгрузка была ещё по ставке 20%

Отдельно стоит упомянуть ситуацию, которая актуальна для длинных договоров: товар отгружен в декабре 2024 года по ставке 20%, а возвращается в 2026 году.

Здесь всё симметрично: ставка в корректировочном счёте-фактуре — 20%, потому что именно по этой ставке был исчислен НДС при отгрузке. Применять ставку 22% к возврату товара, отгруженного до 01.01.2025, — ошибка.

Таким образом, в 2026 году у одного и того же поставщика могут одновременно существовать корректировочные счета-фактуры со ставкой 20% (по возвратам отгрузок 2024 года) и со ставкой 22% (по возвратам отгрузок 2025 года). Это нормально и не является противоречием — ставка всегда определяется датой первоначальной отгрузки.

Практические рекомендации

1. Внедрите в учётную систему автоматическую привязку ставки корректировочного счёта-фактуры к ставке первоначального счёта-фактуры. Ручной выбор ставки — источник ошибок.

2. Ведите реестр возвратов с указанием даты первоначальной отгрузки и применённой ставки. Это упростит проверку и ответ на требования ИФНС.

3. Не откладывайте выставление корректировочного счёта-фактуры. Вычет возможен только после его выставления и отражения корректировки в учёте. Чем раньше — тем меньше риск пропустить годичный срок.

4. Проверяйте, является ли покупатель плательщиком НДС. От этого зависит порядок оформления: корректировочный счёт-фактура или первичный документ.

5. Сохраняйте полный пакет документов по каждому возврату — договор, претензию или соглашение, накладную на возврат, акт приёмки возвращённого товара, корректировочный счёт-фактуру. Срок хранения — не менее четырёх лет (подпункт 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ).

Вывод

Возврат товара, отгруженного в 2025 году, в 2026 году — технически несложная операция, если понимать её логику. Ставка НДС определяется датой первоначальной отгрузки: для отгрузок 2025 года это 22%. Корректировочный счёт-фактуру выставляет продавец, регистрирует его в книге покупок и заявляет вычет в декларации за тот квартал, в котором произошёл возврат. Срок для вычета — один год с момента возврата.

Ошибки в ставке, в порядке оформления или в сроках заявления вычета приводят к налоговым потерям или доначислениям. Если у вас нестандартная ситуация — смешанные ставки, возврат через изменение цены, покупатель на спецрежиме — лучше проверить квалификацию операции с налоговым юристом до подачи декларации, а не объяснять её инспектору после.

Об авторе

Подробнее об авторе

Дата публикации: 17.05.2026