Договор подряда и СМР: переход на НДС 22%

С 1 января 2026 года базовая ставка НДС в России составляет 22%. Изменение затронуло весь строительный рынок: подрядчиков, субподрядчиков, заказчиков и инвесторов. Договоры подряда и строительно-монтажных работ (СМР) оказались в эпицентре переходного периода — особенно те, что заключены до повышения ставки, но исполняются в 2026 году. Разбираем, как правильно применять новую ставку, что делать с переходными контрактами и каких ошибок избегать.

Почему строительный подряд попал в зону особого риска

Договор строительного подряда — длящаяся сделка. Цикл от подписания контракта до подписания итогового акта КС-11 нередко составляет 1–3 года. Это означает, что значительная часть действующих договоров была заключена при ставке НДС 20%, а работы по ним принимаются и оплачиваются уже при ставке 22%. Именно здесь возникает основная масса споров: кто несёт дополнительную налоговую нагрузку — подрядчик или заказчик?

Момент определения налоговой базы по НДС при выполнении СМР регулируется статьёй 167 НК РФ. По общему правилу налоговая база определяется на наиболее раннюю из двух дат: день отгрузки (передачи) результата работ либо день получения предоплаты. Применительно к строительному подряду «отгрузка» — это дата подписания акта о приёмке выполненных работ (форма КС-2) или акта сдачи-приёмки. Именно на эту дату определяется применимая ставка НДС — и если акт подписан в 2026 году, применяется ставка 22%, даже если договор заключён в 2024-м.

Нормативная база: что изменилось с 2026 года

Повышение ставки НДС с 20% до 22% закреплено в подпункте 3 пункта 2 статьи 164 НК РФ (в редакции, действующей с 1 января 2026 года). Льготные ставки 0% и 10% сохранены для соответствующих категорий операций. Строительно-монтажные работы, выполняемые подрядчиком для заказчика, облагаются по основной ставке — 22%.

Отдельного переходного порядка для договоров подряда, заключённых до 1 января 2026 года, НК РФ не предусматривает. Это означает, что ставка определяется по дате возникновения налоговой базы, а не по дате заключения договора. Данный подход подтверждён позицией ФНС России: письма ведомства по аналогичным переходным периодам (в частности, при повышении ставки с 18% до 20% в 2019 году) однозначно указывали на применение ставки, действующей на дату отгрузки.

Переходные контракты: три ключевых сценария

Сценарий 1. Договор заключён до 2026 года, аванс получен до 2026 года, работы сданы в 2026 году

Это наиболее распространённая и конфликтная ситуация. При получении аванса в 2025 году подрядчик исчислял НДС по расчётной ставке 20/120. При сдаче работ в 2026 году налоговая база определяется заново — по ставке 22%. Разница между суммой НДС с аванса (по ставке 20/120) и суммой НДС со стоимости работ (по ставке 22%) ложится на подрядчика, если цена договора зафиксирована и не содержит оговорки об изменении ставки.

Пример расчёта. Стоимость работ по договору — 12 000 000 рублей, в том числе НДС 20% — 2 000 000 рублей (цена без НДС — 10 000 000 рублей). Аванс 100% получен в декабре 2025 года. Работы сданы в марте 2026 года. НДС к начислению при сдаче: 10 000 000 × 22% = 2 200 000 рублей. НДС, исчисленный с аванса: 12 000 000 × 20/120 = 2 000 000 рублей. Разница 200 000 рублей — дополнительная нагрузка на подрядчика при неизменной цене договора.

Сценарий 2. Договор заключён до 2026 года, аванс не выплачивался, работы сданы в 2026 году

Подрядчик обязан предъявить заказчику НДС по ставке 22% при выставлении счёта-фактуры. Если цена договора указана «включая НДС по ставке 20%», возникает вопрос: вправе ли подрядчик требовать доплаты сверх договорной цены? Гражданско-правовой ответ: нет, если стороны не согласовали изменение цены в порядке статьи 709 ГК РФ. Налоговый ответ: подрядчик обязан исчислить НДС по ставке 22% вне зависимости от условий договора — налог не является элементом гражданско-правовой цены, а представляет собой публично-правовую обязанность.

Сценарий 3. Договор заключён и исполняется полностью в 2026 году

Здесь всё однозначно: ставка 22% применяется ко всем операциям. Цена договора должна быть сформирована с учётом новой ставки. Сметная документация, составленная в 2026 году, должна отражать НДС 22%.

Из практики. В начале 2026 года к нам обратился подрядчик из Приволжского федерального округа — строительная компания с контрактом на реконструкцию производственного объекта стоимостью 47 млн рублей. Договор заключён в 2024 году, аванс 30% получен в ноябре 2025-го, основной объём работ сдавался поэтапно в I квартале 2026 года. Заказчик отказывался подписывать счета-фактуры с НДС 22%, настаивая на ставке 20% как «зафиксированной в договоре». Мы подготовили правовое заключение, в котором разграничили гражданско-правовую цену договора и налоговое обязательство подрядчика: ставка НДС определяется нормой НК РФ, а не волей сторон. Заказчик принял счета-фактуры с корректной ставкой, подрядчик избежал занижения налоговой базы и связанных с этим санкций.

Авансы: как пересчитывать НДС при переходе

Порядок зачёта авансов при изменении ставки НДС — один из самых технически сложных вопросов переходного периода. Алгоритм следующий.

Шаг 1. При получении аванса в 2025 году подрядчик исчисляет НДС по расчётной ставке 20/120 и выставляет авансовый счёт-фактуру.

Шаг 2. При сдаче работ в 2026 году подрядчик выставляет отгрузочный счёт-фактуру с НДС по ставке 22%.

Шаг 3. Авансовый НДС (исчисленный по ставке 20/120) принимается к вычету в квартале сдачи работ (пункт 8 статьи 171, пункт 6 статьи 172 НК РФ). Вычет предоставляется в сумме, фактически исчисленной с аванса, — то есть по ставке 20/120, а не 22/122.

Шаг 4. Разница между НДС к начислению (22%) и НДС к вычету с аванса (20/120) уплачивается в бюджет. Эта разница — реальная налоговая нагрузка подрядчика при неизменной цене договора.

Заказчик, в свою очередь, восстанавливает НДС с аванса (ранее принятый к вычету) в сумме, указанной в авансовом счёте-фактуре (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ), и принимает к вычету НДС по отгрузочному счёту-фактуре — уже по ставке 22%.

Государственные и муниципальные контракты: особый режим

Для государственных и муниципальных контрактов на выполнение СМР ситуация осложняется требованиями Федерального закона № 44-ФЗ. Цена контракта является твёрдой и не подлежит изменению, за исключением случаев, прямо предусмотренных законом (статья 95 Закона № 44-ФЗ). Повышение ставки НДС — это изменение существенных условий исполнения контракта, однако само по себе оно не является автоматическим основанием для увеличения цены.

Позиция Минфина России по аналогичной ситуации 2019 года (переход с 18% на 20%): если цена контракта включала НДС по ставке 18%, а работы выполняются в период действия ставки 20%, подрядчик обязан уплатить НДС по ставке 20% за счёт собственных средств. Увеличение цены контракта возможно только при наличии соответствующего основания в самом контракте или при изменении объёма работ.

Это означает, что подрядчики по госконтрактам, заключённым до 2026 года без оговорки об изменении ставки НДС, несут дополнительную нагрузку в размере 2 процентных пунктов от стоимости работ. При крупных контрактах это существенные суммы. Единственный выход — переговоры с заказчиком о заключении дополнительного соглашения об изменении цены в порядке пункта 1.1 статьи 95 Закона № 44-ФЗ (при наличии оснований) либо включение в новые контракты прямой оговорки о применимой ставке НДС.

Договорные оговорки: как защититься заранее

Практика 2019 года (переход с 18% на 20%) показала: подрядчики, включившие в договоры оговорку «НДС по ставке, действующей на дату выставления счёта-фактуры», избежали споров с заказчиками. Те, кто зафиксировал конкретную ставку или написал «включая НДС 20%», оказались в уязвимой позиции.

Рекомендуемые формулировки для договоров подряда, заключаемых в 2026 году:

Вариант 1 (для новых договоров): «Стоимость работ составляет [сумма без НДС] рублей, не включая НДС. НДС начисляется дополнительно по ставке, установленной действующим законодательством Российской Федерации на дату выставления счёта-фактуры.»

Вариант 2 (для действующих договоров, дополнительное соглашение): «Стороны договорились, что к стоимости работ, принимаемых по актам КС-2, подписанным начиная с 1 января 2026 года, применяется ставка НДС 22% в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 164 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2026 года. Цена договора подлежит корректировке на разницу между ставками НДС 20% и 22% применительно к стоимости работ, принятых в 2026 году.»

Из практики. Летом 2025 года к нам обратился заказчик — девелоперская компания из Центрального федерального округа, реализующая крупный жилой проект. Портфель действующих договоров подряда насчитывал более 30 контрактов на общую сумму свыше 800 млн рублей. Мы провели аудит договорной базы и выявили, что 23 договора содержали формулировку «включая НДС 20%» без оговорки о возможном изменении ставки. Для каждого из них были подготовлены дополнительные соглашения с механизмом корректировки цены. В результате заказчик получил право принимать к вычету НДС по ставке 22% без риска претензий со стороны ИФНС, а подрядчики — обоснование для выставления счетов-фактур с новой ставкой. Общая сумма НДС, корректно учтённого в рамках проекта, составила около 144 млн рублей.

Счета-фактуры и первичные документы: типичные ошибки

Ошибка 1. Выставление счёта-фактуры с НДС 20% по работам, принятым в 2026 году. Последствие: занижение налоговой базы, доначисление НДС, штраф 20% от неуплаченной суммы (статья 122 НК РФ), пени.

Ошибка 2. Выставление корректировочного счёта-фактуры вместо исправленного при обнаружении ошибки в ставке. Корректировочный счёт-фактура применяется при изменении стоимости работ (пункт 3 статьи 168 НК РФ). Ошибка в ставке — основание для исправленного счёта-фактуры (пункт 7 Правил заполнения счёта-фактуры, утверждённых Постановлением Правительства РФ № 1137).

Ошибка 3. Несоответствие ставки НДС в счёте-фактуре и в акте КС-2. Первичный документ и счёт-фактура должны быть согласованы. Расхождение — основание для отказа в вычете у заказчика.

Ошибка 4. Применение расчётной ставки 22/122 вместо прямой ставки 22% при реализации работ. Расчётная ставка применяется только при получении авансов и в иных случаях, прямо предусмотренных пунктом 4 статьи 164 НК РФ. При отгрузке (сдаче работ) применяется прямая ставка 22%.

Ошибка 5. Неверное отражение НДС в смете. Сметная документация, составленная или актуализированная в 2026 году, должна содержать НДС по ставке 22%. Использование устаревших сметных норм с НДС 20% приводит к занижению стоимости работ в первичных документах.

Вычеты у заказчика: на что обратить внимание

Заказчик принимает к вычету НДС, предъявленный подрядчиком, при одновременном выполнении условий статей 171–172 НК РФ: наличие счёта-фактуры, принятие работ к учёту, использование в облагаемой деятельности. При переходе на ставку 22% заказчику необходимо:

Первое. Проверить, что все счета-фактуры, полученные в 2026 году за работы, принятые в 2026 году, содержат ставку 22%. Счёт-фактура с НДС 20% по работам 2026 года — дефектный документ, вычет по нему может быть оспорен.

Второе. При частичной приёмке работ (поэтапной сдаче) убедиться, что ставка НДС в каждом промежуточном акте соответствует периоду его подписания. Акты, подписанные до 1 января 2026 года, — НДС 20%; акты, подписанные с 1 января 2026 года, — НДС 22%.

Третье. Восстановить НДС с аванса, ранее принятый к вычету, в квартале принятия работ — в сумме, указанной в авансовом счёте-фактуре (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ). Если аванс выплачивался в 2025 году по ставке 20/120, восстановление производится именно в этой сумме, а не по ставке 22/122.

СМР для собственного потребления: отдельный случай

Если организация выполняет строительно-монтажные работы хозяйственным способом (для собственных нужд), налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов (пункт 2 статьи 159 НК РФ). Момент определения налоговой базы — последнее число каждого налогового периода (пункт 10 статьи 167 НК РФ). С 1 января 2026 года НДС на СМР для собственного потребления исчисляется по ставке 22%.

Одновременно организация вправе принять исчисленный НДС к вычету при условии, что объект будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС (пункт 6 статьи 171 НК РФ). Таким образом, при хозяйственном способе строительства НДС фактически нейтрален для плательщика — начисление и вычет происходят в одном периоде.

Субподряд: цепочка ответственности

В строительных проектах генеральный подрядчик, как правило, привлекает субподрядчиков. С переходом на ставку 22% возникает риск разрыва в цепочке НДС: если субподрядчик выставил счёт-фактуру с НДС 20% (ошибочно или намеренно), генподрядчик не вправе принять к вычету НДС по ставке 22% — он может принять только то, что предъявлено. При этом генподрядчик обязан начислить НДС заказчику по ставке 22% со всей стоимости работ, включая субподрядные.

Это означает, что генподрядчик несёт налоговые потери в размере разницы между НДС, начисленным заказчику (22%), и НДС, принятым к вычету от субподрядчика (20%). Для минимизации этого риска необходимо:

— включить в договоры субподряда условие о применении ставки НДС, действующей на дату подписания акта;

— проверять счета-фактуры субподрядчиков до их принятия к учёту;

— при обнаружении ошибки в ставке немедленно требовать исправленный счёт-фактуру.

Ответственность за нарушения при применении ставки НДС

Занижение налоговой базы вследствие применения ставки 20% вместо 22% квалифицируется как неуплата (неполная уплата) налога по статье 122 НК РФ. Санкция — штраф 20% от неуплаченной суммы, при умысле — 40%. Дополнительно начисляются пени по ставке 1/300 ключевой ставки ЦБ РФ за каждый день просрочки (статья 75 НК РФ).

Выставление счёта-фактуры с неверной ставкой НДС не является самостоятельным составом налогового правонарушения, однако влечёт отказ в вычете у контрагента и, как следствие, доначисление НДС уже у него. Это создаёт репутационный и коммерческий риск: заказчик вправе предъявить подрядчику убытки, возникшие вследствие некорректного оформления документов.

Практические рекомендации

Первое. Проведите аудит всех действующих договоров подряда и субподряда. Определите, какие из них переходят через 1 января 2026 года, и оцените финансовые последствия применения ставки 22%.

Второе. Для переходных договоров с фиксированной ценой «включая НДС 20%» заключите дополнительные соглашения. Если заказчик отказывается — зафиксируйте позицию письменно: это понадобится при налоговой проверке для обоснования применённой ставки.

Третье. Пересмотрите сметную документацию. Сметы, составленные до 2026 года, подлежат актуализации в части ставки НДС.

Четвёртое. Настройте учётные системы. Убедитесь, что бухгалтерская программа корректно формирует счета-фактуры с НДС 22% для операций 2026 года.

Пятое. Проверьте авансовые счета-фактуры. Все авансы, полученные в 2025 году и зачитываемые в 2026-м, требуют корректного отражения разницы в ставках.

Шестое. Для новых договоров используйте формулировку «НДС по ставке, действующей на дату выставления счёта-фактуры» — это защитит от аналогичных проблем при любых будущих изменениях ставки.

Заключение

Переход на НДС 22% в сфере строительного подряда и СМР — не технический вопрос бухгалтерии, а комплексная правовая задача. Она затрагивает гражданско-правовые отношения сторон договора, налоговые обязательства подрядчика и заказчика, сметную документацию и первичный учёт. Цена ошибки — доначисления, штрафы, утраченные вычеты и споры с контрагентами. Правильная работа с переходными контрактами, грамотные договорные оговорки и своевременный аудит договорной базы позволяют минимизировать эти риски.

Дата публикации: 03.05.2026