Работники ИП на патенте: лимит 15 чел.

Патентная система налогообложения (ПСН) — один из наиболее удобных режимов для малого бизнеса: фиксированный платёж, минимальная отчётность, освобождение от НДС и налога на прибыль в рамках патентной деятельности. Но у ПСН есть жёсткое ограничение, нарушение которого влечёт автоматическую утрату права на патент: средняя численность работников не должна превышать 15 человек за налоговый период. Это правило закреплено в пункте 5 статьи 346.43 Налогового кодекса РФ и не имеет исключений — ни для сезонного бизнеса, ни для совместителей, ни для ИП, совмещающих несколько патентов.

Именно здесь возникает большинство споров с налоговыми органами. ФНС при проверках считает работников по собственной методике, которая нередко расходится с тем, как считает сам предприниматель. Разрыв в один человек — и ИП теряет патент, получает доначисление налогов по общей системе или УСН за весь период, плюс пени и штраф. Цена ошибки высока, поэтому разберём правила расчёта, типичные ловушки и способы защиты.

Нормативная база: что говорит НК РФ

Ограничение по численности работников для ПСН установлено пунктом 5 статьи 346.43 НК РФ: средняя численность наёмных работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти в области статистики, не должна превышать за налоговый период по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым ИП, 15 человек.

Ключевые слова здесь — «по всем видам предпринимательской деятельности». Это означает: если ИП одновременно применяет ПСН по нескольким патентам (например, розничная торговля и бытовые услуги), работники суммируются по всем видам деятельности. Нельзя считать лимит отдельно для каждого патента.

Порядок расчёта средней численности отсылает к методологии Росстата — Приказу Росстата от 22.12.2023 № 678 (и его предшественникам). Именно этот документ определяет, кого включать в расчёт, а кого нет.

Утрата права на ПСН при превышении лимита регулируется пунктом 6 статьи 346.45 НК РФ: ИП считается перешедшим на общий режим налогообложения (или УСН, если он применялся) с начала налогового периода, на который был выдан патент. Это ретроактивный эффект — доначисление идёт с первого дня действия патента, а не с момента превышения.

Кого считать: методика расчёта средней численности

Средняя численность работников за налоговый период (месяц, квартал, год — в зависимости от срока патента) рассчитывается как среднеарифметическое среднесписочной численности за каждый месяц периода.

Среднесписочная численность за месяц — это сумма списочной численности за каждый календарный день месяца (включая выходные и праздники), делённая на число календарных дней месяца. В выходные и праздничные дни численность принимается равной численности предшествующего рабочего дня.

В среднесписочную численность включаются работники, с которыми заключён трудовой договор, в том числе временные и сезонные. Не включаются:

• внешние совместители (они учитываются отдельно — в средней численности внешних совместителей);
• работники, выполняющие работу по договорам гражданско-правового характера (ГПД);
• работники, направленные на обучение с отрывом от производства и получающие стипендию за счёт работодателя;
• женщины, находящиеся в отпуске по беременности и родам, и лица в отпуске по уходу за ребёнком до 3 лет (при условии, что они не работают неполное рабочее время).

Однако для целей пункта 5 статьи 346.43 НК РФ применяется понятие средней численности, которое шире среднесписочной: оно включает также среднюю численность внешних совместителей и среднюю численность работников, выполнявших работы по ГПД. Это прямо следует из методологии Росстата и подтверждается позицией Минфина (письма от 28.03.2013 № 03-11-06/3/9921, от 21.07.2015 № 03-11-09/41869).

Таким образом, в лимит 15 человек попадают:

• штатные работники по трудовым договорам (включая внутренних совместителей — один раз);
• внешние совместители — пропорционально отработанному времени;
• физические лица по договорам подряда, оказания услуг и иным ГПД.

Это принципиально важно: многие ИП ошибочно полагают, что самозанятые или подрядчики по ГПД не считаются. Считаются — если они физические лица, не являющиеся ИП.

Кейс из практики (Уральский федеральный округ, осень 2024 года): ИП на патенте в сфере ремонтно-строительных работ привлекал физических лиц по договорам подряда для выполнения отдельных видов работ. Штатных сотрудников было 12 человек, подрядчиков — 5. ИФНС при выездной проверке включила подрядчиков в среднюю численность, получила 17 человек и доначислила налоги по УСН за весь период действия патента. Суд первой инстанции поддержал инспекцию: договоры подряда с физическими лицами, не имеющими статуса ИП, учитываются в средней численности по методологии Росстата. ИП удалось снизить доначисление лишь в части штрафа — через смягчающие обстоятельства (первичное нарушение, добросовестное заблуждение относительно методики расчёта).

Налоговый период для расчёта лимита

Патент может быть выдан на срок от 1 до 12 месяцев в пределах календарного года (пункт 5 статьи 346.45 НК РФ). Налоговый период — срок, на который выдан патент. Если патент выдан на 3 месяца, средняя численность считается за эти 3 месяца. Если на год — за 12 месяцев.

При совмещении нескольких патентов с разными сроками действия возникает вопрос: за какой период считать численность? Минфин в письме от 20.03.2015 № 03-11-11/15437 разъяснил: средняя численность определяется в целом по всем видам деятельности ИП за налоговый период по каждому патенту. На практике это означает, что нужно контролировать численность непрерывно — за каждый месяц, в котором действует хотя бы один патент.

Совмещение ПСН с УСН или ОСНО: как считать работников

Если ИП совмещает ПСН с упрощённой системой налогообложения, лимит в 15 человек применяется только к деятельности на патенте. Для УСН действует собственный лимит — 130 человек (с 2025 года, с учётом изменений главы 26.2 НК РФ). Но здесь важен нюанс: работники, занятые одновременно в деятельности на ПСН и на УСН, учитываются в лимите ПСН в полном объёме.

Если работник занят только в деятельности на УСН — он в лимит ПСН не включается. Если занят только в деятельности на патенте — включается в лимит ПСН. Если занят в обоих видах деятельности — включается в лимит ПСН полностью (не пропорционально). Это позиция Минфина, изложенная в письме от 02.03.2018 № 03-11-12/13188.

Раздельный учёт работников по видам деятельности необходимо вести документально: в трудовых договорах, должностных инструкциях, приказах о распределении обязанностей. Без документального подтверждения ИФНС вправе отнести всех работников к деятельности на патенте.

Последствия превышения лимита

Превышение лимита в 15 человек влечёт утрату права на ПСН с начала налогового периода, на который был выдан патент (пункт 6 статьи 346.45 НК РФ). ИП обязан уведомить налоговый орган об утрате права в течение 10 календарных дней со дня наступления обстоятельства, являющегося основанием для утраты (пункт 8 статьи 346.45 НК РФ).

Если ИП не уведомил ИФНС самостоятельно, а нарушение выявлено при проверке, последствия следующие:

• доначисление налогов по ОСН или УСН (в зависимости от того, какой режим применялся параллельно) за весь период действия патента;
• пени за каждый день просрочки уплаты налогов;
• штраф по статье 122 НК РФ — 20% от неуплаченной суммы налога (или 40% при умысле);
• штраф по статье 119 НК РФ за непредставление деклараций — если ИП не подавал отчётность по ОСН/УСН.

Уплаченная стоимость патента засчитывается в счёт налогов, начисленных по ОСН или УСН (пункт 7 статьи 346.45 НК РФ). Это снижает итоговую сумму доначисления, но не устраняет её полностью.

Кейс из практики (Центральный федеральный округ, весна 2025 года): ИП, оказывавший услуги в сфере общественного питания на патенте, в пиковый сезон нанял дополнительных работников. Средняя численность за июль составила 16,3 человека. ИФНС доначислила налог по УСН (ИП совмещал режимы) за весь период патента — 8 месяцев. Сумма доначисления с учётом зачёта стоимости патента составила около 480 тысяч рублей, плюс пени и штраф. В ходе досудебного обжалования удалось оспорить методику расчёта численности в части двух работников, находившихся в отпуске по уходу за ребёнком: УФНС согласилось с тем, что они не должны включаться в среднесписочную численность. Итоговая численность составила 14,8 человека — лимит не превышен, решение ИФНС отменено полностью.

Типичные ошибки ИП при подсчёте работников

Ошибка 1: не учитывают внешних совместителей. Внешние совместители включаются в среднюю численность пропорционально отработанному времени. Если совместитель работает на полставки, он считается как 0,5 человека. Но если таких совместителей много, сумма может существенно приблизить итоговую численность к лимиту.

Ошибка 2: не учитывают подрядчиков — физических лиц. Договор подряда или оказания услуг с физическим лицом, не имеющим статуса ИП или самозанятого, включается в среднюю численность. Самозанятые (плательщики НПД) в расчёт не включаются — они ведут самостоятельную деятельность.

Ошибка 3: считают лимит отдельно по каждому патенту. Лимит 15 человек — общий по всем видам деятельности ИП. Нельзя иметь 10 человек на одном патенте и 10 на другом, считая, что лимит не превышен.

Ошибка 4: не ведут раздельный учёт при совмещении ПСН и УСН. Без документального разграничения ИФНС включит всех работников в лимит ПСН.

Ошибка 5: считают численность на конкретную дату, а не среднюю за период. Лимит — это средняя численность, а не максимальная. Если в один месяц было 18 человек, а в остальные — по 12, средняя за год может оказаться в пределах 15. Но если превышение было значительным и длительным — лимит будет нарушен.

Как контролировать численность: практические рекомендации

Первое — ведите ежемесячный расчёт средней численности самостоятельно, не дожидаясь проверки. Используйте форму, аналогичную той, что применяется для статистической отчётности (форма П-4). Фиксируйте списочную численность на каждый день месяца.

Второе — разграничивайте работников по видам деятельности документально. Если ИП совмещает ПСН и УСН, в трудовом договоре или дополнительном соглашении укажите, к какому виду деятельности относится работник. Для работников, занятых в обоих видах деятельности, оформите приказ с описанием функций.

Третье — при привлечении физических лиц по ГПД оценивайте их статус. Если подрядчик является самозанятым (плательщиком НПД) — он не включается в среднюю численность. Если он обычное физическое лицо — включается. Запрашивайте справку о постановке на учёт в качестве плательщика НПД.

Четвёртое — при приближении к лимиту рассмотрите перевод части функций на аутсорсинг через юридические лица или ИП. Работники организации-аутсорсера не включаются в численность вашего ИП.

Пятое — если лимит превышен, уведомите ИФНС самостоятельно в течение 10 дней. Это не устранит доначисление, но исключит штраф за непредставление уведомления и может быть учтено как смягчающее обстоятельство при расчёте штрафа по статье 122 НК РФ.

Позиция ФНС и судебная практика

ФНС последовательно придерживается расширительного толкования понятия «средняя численность» для целей ПСН. В письме ФНС от 30.11.2021 № СД-4-3/16722@ налоговая служба подтвердила: в расчёт включаются не только штатные работники, но и внешние совместители, и физические лица по ГПД. Региональные УФНС воспроизводят эту позицию в ответах на запросы налогоплательщиков.

Арбитражная практика по данному вопросу в целом поддерживает позицию налоговых органов в части методики расчёта. Суды признают правомерным включение в среднюю численность внешних совместителей и подрядчиков — физических лиц. Вместе с тем суды тщательно проверяют правильность самого расчёта, произведённого ИФНС: ошибки в исходных данных (неправильно определена списочная численность за отдельные дни, не исключены работники, находившиеся в декретном отпуске) неоднократно становились основанием для отмены решений о доначислении.

Отдельного внимания заслуживает вопрос о том, с какого момента ИП считается утратившим право на ПСН. Пункт 6 статьи 346.45 НК РФ говорит о начале налогового периода. Если патент выдан на год, а лимит превышен в октябре, ИП теряет право на ПСН с 1 января — то есть за 9 месяцев до момента нарушения. Это жёсткое правило, и суды его применяют буквально.

Частые вопросы

Считаются ли ученики, проходящие практику? Студенты, проходящие производственную практику без оформления трудового договора и без начисления заработной платы, в среднесписочную численность не включаются (пункт 78 Приказа Росстата № 678). Если практикант оформлен по трудовому договору — включается.

Считаются ли работники, оформленные через агентство занятости (аутстаффинг)? Работники, направленные по договору о предоставлении персонала (статья 18.1 Закона о занятости населения), в среднесписочную численность принимающей стороны не включаются. Они остаются в численности агентства. Это легальный инструмент управления численностью, однако его применение должно быть экономически обоснованным — иначе ИФНС может квалифицировать схему как направленную исключительно на сохранение права на ПСН.

Что если ИП нанял работника в последний день месяца? Работник включается в списочную численность за этот день. При расчёте среднесписочной за месяц его вклад составит 1/N, где N — число календарных дней месяца. Один работник, принятый 31 декабря, увеличивает среднесписочную за декабрь примерно на 0,03 человека — это несущественно.

Можно ли оспорить утрату права на ПСН, если превышение было незначительным? НК РФ не предусматривает «допустимого отклонения» от лимита. Превышение на 0,1 человека формально является основанием для утраты права. Однако на практике незначительное превышение, возникшее из-за спорной методики расчёта, успешно оспаривается — если удаётся доказать ошибку в исходных данных ИФНС.

Итог

Лимит в 15 работников — один из ключевых параметров патентной системы, нарушение которого влечёт полную утрату права на ПСН с начала налогового периода. Методика расчёта средней численности шире, чем кажется на первый взгляд: в неё включаются внешние совместители и физические лица по ГПД. Лимит считается суммарно по всем видам деятельности ИП, а не по каждому патенту отдельно.

Контроль численности должен быть ежемесячным и документально подтверждённым. При совмещении ПСН с УСН — обязателен раздельный учёт работников. При приближении к лимиту — рассмотрите перевод части функций на самозанятых или аутсорсинг через юридические лица. Если лимит превышен — уведомите ИФНС самостоятельно и немедленно проверьте правильность расчёта, произведённого инспекцией: ошибки в методике встречаются и успешно оспариваются.

Дата публикации: 30.05.2026