Истребование документов иностранного государства

Российские налоговые органы всё активнее используют международные механизмы обмена информацией для получения документов из иностранных юрисдикций. Для бизнеса с иностранным элементом — холдинговых структур, компаний с зарубежными контрагентами, участников трансграничных сделок — это означает принципиально новый уровень налогового контроля. Понимание того, как работает истребование документов иностранного государства, какие у него правовые основания и как налогоплательщику выстроить защиту, сегодня критически важно.

Правовые основания для истребования документов из иностранных государств

Российская Федерация участвует в нескольких международно-правовых механизмах, позволяющих ФНС России запрашивать документы и информацию у налоговых органов иностранных государств.

Соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН). Большинство действующих СИДН содержат статью об обмене информацией, построенную по модели ОЭСР (статья 26 Модельной конвенции). Она обязывает договаривающиеся государства обмениваться информацией, «необходимой для выполнения положений настоящего Соглашения или внутреннего законодательства». Это широкая формулировка: она охватывает не только информацию о конкретных сделках, но и сведения о структуре собственности, бенефициарах, финансовой отчётности.

Конвенция ОЭСР/Совета Европы о взаимной административной помощи по налоговым делам. Россия ратифицировала её в 2014 году (Федеральный закон от 04.11.2014 № 325-ФЗ). Конвенция предусматривает несколько форм помощи: обмен информацией по запросу, автоматический обмен, спонтанный обмен, одновременные проверки, помощь во взыскании. Для целей истребования документов ключевым является обмен по запросу (статьи 5–7 Конвенции).

Соглашения об автоматическом обмене финансовой информацией (CRS/MCAA). Россия присоединилась к стандарту CRS и с 2018 года получает от иностранных юрисдикций сведения о счетах российских налоговых резидентов. Это не истребование в классическом смысле, но результат — получение ФНС документов и данных о зарубежных активах — тот же.

Внутренняя норма НК РФ. Статья 85.1 НК РФ регулирует обмен информацией с компетентными органами иностранных государств. Статья 311 НК РФ (в части зачёта иностранного налога) и статья 312 НК РФ (в части применения льгот по СИДН) косвенно предполагают возможность проверки сведений, представленных налогоплательщиком, через международные каналы.

Механизм направления запроса: как это работает на практике

Когда ФНС России инициирует истребование документов из иностранного государства, процедура выглядит следующим образом.

Инициирование запроса. Территориальная инспекция, проводящая проверку, направляет запрос в Управление международного сотрудничества и валютного контроля ФНС России (УМС). УМС оценивает запрос на соответствие требованиям применимого международного договора и формирует официальный запрос компетентному органу иностранного государства.

Требования к запросу. По стандартам ОЭСР запрос должен содержать: идентификацию лица, в отношении которого запрашивается информация; описание запрашиваемой информации; налоговую цель запроса; основания полагать, что информация находится в запрашиваемом государстве; имя и адрес предполагаемого держателя информации. Запрос не может быть «рыболовной экспедицией» (fishing expedition) — он должен быть конкретным и обоснованным.

Сроки. Конвенция о взаимной административной помощи не устанавливает жёстких сроков ответа. На практике получение информации занимает от нескольких месяцев до года и более — в зависимости от юрисдикции и загруженности её налоговых органов. Это важный практический фактор: затяжное истребование может влиять на сроки проведения проверки.

Продление сроков проверки. Пункт 9 статьи 89 НК РФ допускает приостановление выездной налоговой проверки для получения информации от иностранных государственных органов. Срок приостановления — не более 6 месяцев (а при отсутствии ответа в течение 6 месяцев — ещё до 3 месяцев). Таким образом, международный запрос может стать основанием для существенного удлинения проверки.

Что именно запрашивают: типичные объекты истребования

Анализ практики позволяет выделить несколько категорий документов и информации, которые ФНС России наиболее часто запрашивает у иностранных налоговых органов.

Сведения о бенефициарных владельцах. Установление реального бенефициара иностранной структуры (холдинговой компании, трастового фонда, партнёрства) необходимо для применения концепции фактического получателя дохода (статья 7 НК РФ, статья 312 НК РФ). Если российская компания выплачивает дивиденды, проценты или роялти иностранной компании, претендующей на льготную ставку по СИДН, ФНС вправе запросить у иностранного налогового органа подтверждение реального статуса получателя.

Финансовая отчётность иностранных компаний. Особенно актуально для целей контроля трансфертного ценообразования (раздел V.1 НК РФ) и налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (глава 3.4 НК РФ). ФНС запрашивает отчётность, чтобы сопоставить её с данными, представленными российским налогоплательщиком.

Сведения о банковских счетах и транзакциях. В рамках CRS ФНС получает эти данные автоматически. Однако при необходимости уточнения конкретных транзакций возможен дополнительный запрос по СИДН или Конвенции.

Документы по конкретным сделкам. Контракты, инвойсы, акты, переписка — если ИФНС полагает, что сделка с иностранным контрагентом была нерыночной или фиктивной, она вправе запросить у иностранного налогового органа документы, подтверждающие или опровергающие реальность сделки.

Сведения о налоговом статусе иностранного контрагента. Является ли иностранная компания реально действующей, уплачивает ли налоги, имеет ли персонал и активы — всё это предмет возможного запроса.

Из практики: в 2024 году мы сопровождали российскую производственную группу (Центральный ФО, весна 2024), в отношении которой ФНС направила запрос в налоговый орган Кипра с целью установить фактического получателя дивидендов, выплаченных через кипрскую холдинговую компанию. Инспекция приостановила выездную проверку на 6 месяцев. Мы заблаговременно подготовили пакет документов, подтверждающих самостоятельность кипрской компании (совет директоров с реальными полномочиями, местный офис, собственный персонал, самостоятельные договоры с третьими лицами), и представили его в инспекцию параллельно с ожиданием ответа из Кипра. В итоге инспекция приняла представленные доказательства и отказалась от доначислений по эпизоду с дивидендами.

Ограничения механизма: что иностранное государство вправе не предоставлять

Международные договоры об обмене информацией содержат исчерпывающий перечень оснований, по которым запрашиваемое государство вправе отказать в предоставлении информации. Налогоплательщику важно понимать эти ограничения — они могут стать аргументом в споре с ИФНС.

Банковская тайна. Статья 26(3)(c) Модельной конвенции ОЭСР прямо предусматривает, что государство не обязано предоставлять информацию, раскрытие которой противоречит публичному порядку. Однако с 2012 года ОЭСР последовательно добивается от государств-членов отказа от банковской тайны как основания для отказа в обмене. Большинство юрисдикций, присоединившихся к CRS, уже не могут ссылаться на банковскую тайну.

Профессиональная тайна. Информация, составляющая адвокатскую тайну (attorney-client privilege), как правило, защищена от раскрытия в рамках международного обмена. Это важный инструмент защиты: переписка с адвокатом, его правовые заключения, стратегические документы не подлежат передаче иностранному налоговому органу.

Отсутствие взаимности. Запрашиваемое государство не обязано предоставлять информацию, которую запрашивающее государство не могло бы получить по своему внутреннему законодательству. Если российское законодательство не позволяет ФНС получить аналогичную информацию внутри страны, иностранный налоговый орган вправе отказать.

Публичный порядок. Широкая оговорка, позволяющая запрашиваемому государству отказать, если раскрытие информации противоречит его суверенным интересам или фундаментальным правовым принципам.

Отсутствие договорной базы. Если с конкретной юрисдикцией у России нет ни СИДН, ни иного соглашения об обмене информацией, ФНС лишена правовых инструментов для истребования документов. Это актуально для ряда офшорных юрисдикций, хотя их перечень неуклонно сокращается.

Позиция ВС РФ и арбитражных судов: ключевые выводы

Российская судебная практика по вопросам использования информации, полученной от иностранных налоговых органов, формируется постепенно. Несколько принципиальных позиций уже устоялись.

Допустимость доказательств, полученных по международным каналам. Суды в целом признают информацию, полученную ФНС от иностранных налоговых органов, допустимым доказательством. Однако её доказательная сила не абсолютна: налогоплательщик вправе оспаривать достоверность и полноту полученных сведений, представлять контрдоказательства.

Бремя доказывания. Верховный суд РФ последовательно подтверждает: бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для доначисления, лежит на налоговом органе (часть 5 статьи 200 АПК РФ, пункт 6 статьи 108 НК РФ). Получение информации от иностранного налогового органа само по себе не освобождает ИФНС от обязанности доказать совокупность обстоятельств, необходимых для доначисления.

Концепция фактического получателя дохода. ВС РФ в ряде определений (в частности, по делам о применении льгот по СИДН) указал, что формальное соответствие получателя дохода критериям резидентства не достаточно — необходимо установить, является ли он фактическим получателем дохода. Информация от иностранных налоговых органов активно используется для опровержения этого статуса.

Право налогоплательщика на ознакомление с доказательствами. Пункт 3.1 статьи 100 НК РФ обязывает ИФНС приложить к акту проверки документы, подтверждающие факты нарушений. Если ИФНС использует информацию, полученную от иностранного налогового органа, налогоплательщик вправе требовать ознакомления с ней. Отказ в ознакомлении — самостоятельное процессуальное нарушение, влекущее риск отмены решения по пункту 14 статьи 101 НК РФ.

Налогоплательщик в условиях международного обмена: стратегия защиты

Для бизнеса с иностранным элементом международный обмен информацией — это не абстрактная угроза, а реальный инструмент налогового контроля, к которому нужно готовиться заблаговременно.

Аудит иностранных структур на предмет субстанции. Иностранная компания, претендующая на льготы по СИДН или выступающая промежуточным звеном в холдинге, должна обладать реальной экономической субстанцией: собственный офис, местный персонал с реальными полномочиями, самостоятельные договоры, банковские счета с реальными операциями. Документальное подтверждение субстанции — первая линия защиты.

Документирование деловой цели трансграничных сделок. Каждая значимая трансграничная сделка должна иметь задокументированное экономическое обоснование, не сводящееся к налоговой экономии. Это требование статьи 54.1 НК РФ применяется и к международным структурам.

Мониторинг запросов ИФНС. Если в ходе проверки ИФНС приостанавливает её со ссылкой на направление запроса в иностранный налоговый орган, налогоплательщик вправе запросить информацию о предмете запроса. Это позволяет заблаговременно подготовить контрдоказательства.

Работа с иностранными юрисконсультами. В ряде случаев целесообразно привлечь местных юристов в юрисдикции, куда направлен запрос, для мониторинга процедуры и обеспечения соблюдения прав налогоплательщика в рамках местного законодательства.

Использование процессуальных прав. Налогоплательщик вправе: знакомиться с материалами проверки (статья 101 НК РФ), представлять возражения на акт (статья 100 НК РФ), оспаривать допустимость и достоверность доказательств в суде. Информация, полученная от иностранного налогового органа, не имеет заранее установленной силы и подлежит оценке наравне с иными доказательствами.

Из практики: в 2023 году мы представляли интересы российской торговой компании (Северо-Западный ФО, осень 2023), которой ИФНС доначислила НДС и налог на прибыль по сделкам с финской компанией, сославшись на данные, полученные от финского налогового органа. По версии инспекции, финский контрагент являлся «технической» структурой без реальной деятельности. Мы запросили у ИФНС полный текст ответа финского налогового органа и установили, что инспекция интерпретировала его расширительно: финский орган лишь сообщил, что компания не является крупным налогоплательщиком, — но не подтвердил отсутствие реальной деятельности. Параллельно мы представили финансовую отчётность финской компании, подтверждённую местным аудитором, договоры с третьими лицами и выписки по счетам. Суд первой инстанции признал доначисления необоснованными, указав, что ИФНС не доказала совокупность обстоятельств, необходимых для применения статьи 54.1 НК РФ.

Автоматический обмен финансовой информацией (CRS): отдельный контекст

Стандарт CRS (Common Reporting Standard) — это автоматический обмен сведениями о финансовых счетах, который принципиально отличается от обмена по запросу. Российские налоговые резиденты, имеющие счета в иностранных банках, должны понимать: ФНС России ежегодно получает от иностранных финансовых институтов сведения об остатках на счетах, доходах, операциях.

Перечень юрисдикций, с которыми Россия осуществляет автоматический обмен, ежегодно обновляется ФНС. По состоянию на 2025 год он включает несколько десятков государств. Ряд юрисдикций (США, ряд офшоров) в обмене не участвуют.

Практическое значение для налогоплательщика: данные CRS становятся отправной точкой для камеральных проверок деклараций по НДФЛ (в части иностранных доходов), запросов о КИК, а также выездных проверок. Расхождение между данными CRS и декларацией налогоплательщика — практически гарантированный триггер для углублённой проверки.

Налогообложение КИК и международный обмен: точки пересечения

Глава 3.4 НК РФ о контролируемых иностранных компаниях (КИК) создала самостоятельный пласт задач для международного обмена информацией. ФНС использует данные, полученные от иностранных налоговых органов, для:

• верификации сведений, указанных налогоплательщиком в уведомлении о КИК (статья 25.14 НК РФ);
• установления прибыли КИК, не задекларированной контролирующим лицом;
• проверки применимости освобождений от налогообложения прибыли КИК (статья 25.13-1 НК РФ);
• установления факта контроля над иностранной структурой, не признанной налогоплательщиком КИК.

Для налогоплательщиков, контролирующих иностранные структуры, это означает: информация, которую они представляют в ФНС в рамках уведомлений о КИК, может быть верифицирована через международные каналы. Расхождения влекут доначисления и штрафы.

Практические рекомендации для бизнеса с иностранным элементом

Проведите аудит международной структуры. Оцените, какие иностранные компании в вашей структуре могут стать предметом запроса ФНС, и убедитесь, что они обладают достаточной субстанцией для подтверждения своего статуса.

Обеспечьте документальную готовность. Соберите и систематизируйте документы, подтверждающие реальность деятельности иностранных структур: уставные документы, протоколы совета директоров, трудовые договоры с местным персоналом, договоры аренды офиса, финансовую отчётность, аудиторские заключения.

Контролируйте уведомительные обязанности. Уведомления об участии в иностранных организациях (статья 25.14 НК РФ), уведомления о КИК, отчёты о движении средств по зарубежным счетам (Федеральный закон № 173-ФЗ) — нарушение сроков и полноты подачи этих документов само по себе создаёт риски и привлекает внимание ФНС.

Не игнорируйте запросы ИФНС. Если в ходе проверки ИФНС запрашивает документы, связанные с иностранными структурами, — реагируйте полно и своевременно. Непредставление документов не остановит проверку: ИФНС получит информацию по международным каналам, но уже без вашей возможности сформировать нарратив.

Привлекайте специалистов заблаговременно. Международные налоговые споры требуют координации российских и иностранных юристов, понимания как российского НК РФ, так и применимых международных договоров и внутреннего законодательства иностранной юрисдикции.

Истребование документов иностранного государства — это не экзотика, а рабочий инструмент ФНС России, применение которого будет только расширяться по мере развития международной инфраструктуры обмена информацией. Бизнес, выстраивающий международные структуры без учёта этого фактора, принимает на себя существенный налоговый риск. Своевременная подготовка, документальная дисциплина и профессиональное сопровождение — единственный надёжный ответ на этот вызов.

Об авторе

Подробнее об авторе

Дата публикации: 01.05.2026