Налог на сверхприбыль

Налог на сверхприбыль — разовый федеральный налог, введённый Федеральным законом от 04.08.2023 № 414-ФЗ. Его официальное название в Налоговом кодексе — «налог на сверхприбыль», он закреплён в главе 25.5 НК РФ. Обязанность по уплате возникла однократно: за период с 2021 по 2022 год. Несмотря на то что срок уплаты уже истёк, последствия этого налога продолжают ощущаться: ФНС проводит проверки, доначисляет суммы, привлекает к ответственности. Компании, которые неверно рассчитали базу или воспользовались льготами без достаточных оснований, сегодня получают требования и акты проверок. Именно поэтому тема не утратила актуальности.

В этом материале разбираем: кто признаётся плательщиком, как формируется налоговая база, какие льготы предусмотрены, какие ошибки допускают компании и как ФНС их выявляет. Отдельно — о рисках и о том, что делать, если инспекция уже предъявила претензии.

Кто платит налог на сверхприбыль: круг плательщиков

Статья 25.5-1 НК РФ определяет плательщиков налога на сверхприбыль как российские организации и иностранные организации, осуществляющие деятельность в России через постоянные представительства. Ключевое условие — организация должна была существовать в 2021–2022 годах и получать прибыль.

Из числа плательщиков прямо исключены:

• организации, созданные после 1 января 2021 года (за исключением реорганизованных);
• малый и средний бизнес, включённый в реестр МСП по состоянию на 31 декабря 2022 года;
• организации, применявшие в 2022 году специальные налоговые режимы (УСН, ЕСХН, АУСН);
• плательщики налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по адвалорным ставкам (нефтяные компании, газовые компании — для них действовал отдельный механизм изъятия сверхдоходов);
• организации, уплачивающие налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья;
• кредитные организации и некредитные финансовые организации (банки, страховщики, НПФ);
• организации, у которых средняя арифметическая прибыль за 2021–2022 годы не превысила прибыль за 2018–2019 годы (то есть сверхприбыли фактически не возникло).

Таким образом, основной удар пришёлся на крупные компании реального сектора — торговые, производственные, строительные, логистические, — которые в 2021–2022 годах показали существенный рост прибыли по сравнению с допандемийным периодом.

Налоговая база: как считается сверхприбыль

Налоговая база по налогу на сверхприбыль — это превышение средней арифметической прибыли за 2021–2022 годы над средней арифметической прибылью за 2018–2019 годы (статья 25.5-3 НК РФ). Прибыль берётся та же, что и для налога на прибыль организаций, — по данным налоговых деклараций.

Формула расчёта:

База = ((Прибыль 2021 + Прибыль 2022) / 2) − ((Прибыль 2018 + Прибыль 2019) / 2)

Если результат отрицательный или равен нулю — налоговая база равна нулю, налог не уплачивается. Если положительный — применяется ставка 10% (статья 25.5-5 НК РФ). Ставка снижается до 5%, если налогоплательщик в период с 1 октября по 30 ноября 2023 года уплатил обеспечительный платёж в размере не менее половины исчисленного налога.

Срок уплаты налога — 28 января 2024 года. Декларация подаётся не позднее 25 января 2024 года.

На первый взгляд формула проста. Но именно в деталях расчёта прибыли за каждый год возникает большинство споров с ФНС. Инспекции анализируют, правильно ли налогоплательщик определил прибыль за базовые периоды (2018–2019), не занизил ли её искусственно, корректно ли применил нормы главы 25 НК РФ при формировании показателей.

Из практики: в 2024 году к нам обратилась крупная оптово-торговая компания (Сибирский ФО) с актом камеральной проверки по налогу на сверхприбыль. ФНС доначислила около 18 млн рублей, посчитав, что компания занизила прибыль за 2018 год, включив в расходы единовременные выплаты по соглашениям об урегулировании корпоративного конфликта. Инспекция квалифицировала эти выплаты как экономически необоснованные (статья 252 НК РФ) и исключила их из расходов, увеличив базовую прибыль. Мы подготовили возражения, в которых показали: выплаты произведены во исполнение мирового соглашения, утверждённого арбитражным судом, имеют документальное подтверждение и деловую цель — прекращение судебного спора, угрожавшего операционной деятельности. УФНС согласилась с нашей позицией и отменила доначисление в полном объёме.

Особые правила для реорганизованных компаний и групп

Реорганизация — один из наиболее сложных вопросов при расчёте налога на сверхприбыль. Статья 25.5-2 НК РФ устанавливает специальные правила для организаций, созданных в результате реорганизации после 1 января 2021 года: они признаются плательщиками, если реорганизованная организация-предшественник существовала в 2018–2019 годах. При этом прибыль предшественника учитывается при расчёте базы.

Для консолидированных групп налогоплательщиков (КГН), которые существовали в 2021–2022 годах, налог рассчитывается по группе в целом. Ответственный участник КГН подаёт единую декларацию и уплачивает налог за всю группу.

Практическая проблема: при реорганизации в форме присоединения или разделения возникает вопрос о распределении прибыли между правопреемниками и правопредшественниками. НК РФ не даёт исчерпывающего ответа на все возможные конфигурации. ФНС в письмах 2023 года ориентировала инспекции на применение общих принципов правопреемства (статья 50 НК РФ), однако конкретные методики расчёта в ряде случаев остаются дискуссионными.

Льготы и нулевая база: когда налог не возникает

Помимо прямых исключений из числа плательщиков, закон предусматривает ситуации, при которых налоговая база равна нулю:

• Прибыль за 2021–2022 годы не превысила прибыль за 2018–2019 годы — сверхприбыли нет.
• Прибыль за 2018–2019 годы отсутствует (убытки или нулевой результат) — база определяется как средняя прибыль 2021–2022 годов, но только если она превышает 1 млрд рублей. Если не превышает — налог не уплачивается.
• Организация создана после 1 января 2021 года и не является правопреемником — освобождена от налога.

Отдельная льгота — обеспечительный платёж. Если компания в октябре–ноябре 2023 года перечислила в бюджет не менее 50% от суммы налога, исчисленного по ставке 10%, итоговая ставка снижается до 5%. Это не освобождение, а именно снижение ставки: компания платит меньше, но только при условии своевременного авансового платежа.

Важно: обеспечительный платёж не является налогом. Он засчитывается в счёт уплаты налога на сверхприбыль. Если компания уплатила обеспечительный платёж, но итоговая сумма налога оказалась меньше — разница возвращается как излишне уплаченная сумма в порядке статьи 78 НК РФ.

Типичные ошибки при расчёте налога на сверхприбыль

По итогам проверочной кампании 2024 года можно выделить несколько устойчивых категорий ошибок, которые ФНС выявляет чаще всего.

Ошибка 1. Неверное определение прибыли за базовый период (2018–2019)

Компании, у которых в 2018–2019 годах были убытки или минимальная прибыль, нередко пытаются «подтянуть» базовый показатель, включая в расходы те периоды суммы, которые ранее не учитывались. ФНС сравнивает данные деклараций по налогу на прибыль за соответствующие годы с данными, использованными при расчёте базы по налогу на сверхприбыль. Расхождения — прямой повод для углублённой проверки.

Ошибка 2. Неправомерное применение исключений

Ряд компаний ошибочно полагал, что относится к МСП или применяет спецрежим, и не подавал декларацию. ФНС проверяет статус МСП по реестру на конкретную дату (31 декабря 2022 года) и режим налогообложения по данным ЕГРН. Если компания была исключена из реестра МСП до указанной даты или перешла на ОСН в 2022 году — она признаётся плательщиком.

Ошибка 3. Неучёт прибыли по отдельным видам деятельности

Некоторые организации исключали из расчёта прибыль от операций, облагаемых по специальным ставкам налога на прибыль (дивиденды, доходы от долевого участия). Глава 25.5 НК РФ не предусматривает такого исключения: прибыль берётся в полном объёме по строкам декларации по налогу на прибыль.

Ошибка 4. Неправильный расчёт обеспечительного платежа

Компании, рассчитывавшие на ставку 5%, иногда перечисляли обеспечительный платёж в меньшем размере, чем требовалось (менее 50% от суммы налога по ставке 10%). В этом случае право на пониженную ставку не возникает, и налог исчисляется по ставке 10% в полном объёме. Переплата обеспечительного платежа возвращается, но ставка не снижается.

Практика ФНС: что проверяют и как

Налог на сверхприбыль — разовый, поэтому ФНС сосредоточила проверочные усилия в 2024 году. Основной инструмент — камеральная проверка декларации (статья 88 НК РФ). Срок камеральной проверки — 3 месяца с даты представления декларации, то есть большинство проверок завершились в апреле–мае 2024 года.

Однако выездные проверки за 2021–2022 годы, в рамках которых инспекции пересматривают прибыль по налогу на прибыль организаций, автоматически влекут пересчёт базы по налогу на сверхприбыль. Если по итогам выездной проверки прибыль за 2021 или 2022 год увеличивается — соответственно увеличивается и база по налогу на сверхприбыль, возникают доначисления, пени и штрафы.

Штраф за неуплату (неполную уплату) налога — 20% от неуплаченной суммы (статья 122 НК РФ). При умышленном занижении базы — 40%. Срок давности привлечения к ответственности — 3 года с окончания налогового периода, в котором совершено правонарушение (статья 113 НК РФ). Применительно к налогу на сверхприбыль — до 2027 года.

Из практики: в начале 2025 года к нам обратилась производственная компания (Уральский ФО), в отношении которой завершилась выездная налоговая проверка за 2021–2022 годы. По итогам проверки инспекция доначислила налог на прибыль за 2022 год на сумму около 42 млн рублей — в связи с исключением из расходов затрат на субподрядные работы. Одновременно инспекция пересчитала базу по налогу на сверхприбыль: увеличенная прибыль за 2022 год дала дополнительную сверхприбыль, с которой был доначислен налог ещё на 4,2 млн рублей плюс пени. Мы оспорили доначисление по налогу на прибыль в части субподрядных расходов — доказали реальность выполненных работ через совокупность первичных документов, показаний сотрудников и данных о движении материалов. Арбитражный суд первой инстанции поддержал нашу позицию. Отмена доначисления по налогу на прибыль автоматически повлекла отмену доначисления по налогу на сверхприбыль.

Риски для отдельных отраслей

Налог на сверхприбыль затронул прежде всего те отрасли, которые показали резкий рост финансовых результатов в 2021–2022 годах на фоне пандемийного провала 2020 года и последующего восстановления спроса.

Оптовая и розничная торговля. Компании, торгующие товарами с высокой оборачиваемостью (продукты питания, строительные материалы, бытовая техника), в 2021–2022 годах фиксировали рекордную прибыль. При этом 2018–2019 годы у многих были умеренными. Разрыв — значительный, налоговая база — существенная.

Строительство и девелопмент. Рост цен на недвижимость в 2021–2022 годах обеспечил строительным компаниям высокую маржу. Одновременно именно в строительстве наиболее распространены субподрядные схемы, которые ФНС оспаривает в рамках выездных проверок. Пересмотр расходов по субподряду автоматически увеличивает базу по налогу на сверхприбыль.

Логистика и транспорт. Дефицит транспортных мощностей в 2021–2022 годах привёл к росту ставок фрахта и тарифов. Компании, работавшие в этом сегменте, показали высокую прибыль. Риск — в корректности учёта расходов на топливо, техническое обслуживание, аренду.

Производство. Производственные компании, работавшие на экспорт или на импортозамещение, в 2021–2022 годах получили дополнительный доход от курсовых разниц и роста спроса. Специфический риск — правильность учёта курсовых разниц при формировании прибыли за базовые и отчётные периоды.

Что делать, если ФНС предъявила претензии

Если компания получила акт камеральной или выездной проверки с доначислением налога на сверхприбыль, алгоритм действий стандартный, но с учётом специфики этого налога.

Шаг 1. Анализ акта. Определите, на каком основании инспекция увеличила налоговую базу: пересмотр прибыли за 2021–2022 годы, пересмотр прибыли за 2018–2019 годы, отказ в применении исключений. Это определяет стратегию возражений.

Шаг 2. Возражения на акт (статья 100 НК РФ). Срок — 1 месяц с даты вручения акта. Возражения подаются в инспекцию, проводившую проверку. Если доначисление по налогу на сверхприбыль является следствием доначисления по налогу на прибыль — оспаривайте прежде всего базовое доначисление. Отмена доначисления по налогу на прибыль автоматически устраняет и доначисление по налогу на сверхприбыль.

Шаг 3. Апелляционная жалоба в УФНС (статья 101.2 НК РФ). Срок — 1 месяц с даты вручения решения. Обязательный досудебный порядок. Без прохождения этой стадии суд вернёт заявление.

Шаг 4. Заявление в арбитражный суд (глава 24 АПК РФ). Срок — 3 месяца с даты получения решения УФНС. Государственная пошлина — 3 000 рублей. На этой стадии целесообразно заявить ходатайство о приостановлении действия решения инспекции в качестве обеспечительной меры (статья 90 АПК РФ) — это позволит избежать принудительного списания доначисленных сумм до вынесения судебного решения.

Шаг 5. Апелляция и кассация. Срок апелляционной жалобы — 1 месяц (статья 259 АПК РФ), кассационной — 2 месяца (статья 276 АПК РФ). Практика по налогу на сверхприбыль только формируется, поэтому позиции судов округов могут расходиться.

Взаимосвязь с налогом на прибыль: ключевой практический вывод

Налог на сверхприбыль производен от налога на прибыль организаций. Его база — это разница между показателями прибыли, которые уже отражены в декларациях по налогу на прибыль. Это означает следующее.

Во-первых, любой спор о правильности расчёта прибыли за 2018–2022 годы автоматически затрагивает и налог на сверхприбыль. Если ФНС в рамках выездной проверки доначисляет налог на прибыль за 2021 год — она обязана пересчитать и налог на сверхприбыль. Если налогоплательщик успешно оспаривает доначисление по налогу на прибыль — это основание для корректировки базы по налогу на сверхприбыль.

Во-вторых, уточнённые декларации по налогу на прибыль за 2018–2022 годы, поданные после уплаты налога на сверхприбыль, могут изменить базу по нему. Если уточнёнка уменьшает прибыль за 2021–2022 годы — возникает переплата по налогу на сверхприбыль, которую можно вернуть. Если увеличивает — возникает недоимка.

В-третьих, при планировании налоговых споров по налогу на прибыль за 2021–2022 годы необходимо учитывать эффект на налог на сверхприбыль. Иногда выгоднее не оспаривать доначисление по налогу на прибыль за базовый период (2018–2019), если это увеличит базовую прибыль и снизит налог на сверхприбыль.

Позиция ФНС и Минфина: ключевые разъяснения

ФНС России в 2023 году выпустила ряд методических писем, разъясняющих порядок расчёта налога на сверхприбыль. Основные позиции:

• Прибыль для расчёта базы берётся из строки 100 листа 02 декларации по налогу на прибыль за соответствующий год. Никаких корректировок, не предусмотренных главой 25.5 НК РФ, не допускается.
• Убыток за 2018 или 2019 год учитывается как ноль при расчёте средней прибыли за базовый период (не как отрицательная величина).
• Организации, применявшие УСН в 2018–2019 годах и перешедшие на ОСН в 2021–2022 годах, признаются плательщиками. Базовая прибыль за 2018–2019 годы принимается равной нулю, поскольку декларации по налогу на прибыль за эти годы не подавались.
• Обеспечительный платёж, перечисленный в октябре–ноябре 2023 года, не является авансовым платежом по налогу на прибыль и не учитывается при расчёте налога на прибыль.

Минфин России в письмах 2023–2024 годов подтвердил, что налог на сверхприбыль не уменьшает базу по налогу на прибыль: он не является расходом в смысле статьи 264 НК РФ. Это принципиально: компании, включившие сумму налога на сверхприбыль в состав прочих расходов при расчёте налога на прибыль, получат доначисление.

Перспективы: будет ли налог на сверхприбыль введён повторно

Налог на сверхприбыль был позиционирован как разовая мера. Однако в 2024–2025 годах в экспертном сообществе и в Государственной Думе периодически звучат предложения о введении аналогичного налога на прибыль за 2023–2024 годы. По состоянию на май 2026 года соответствующий законопроект не принят, и действующее законодательство не предусматривает повторного введения налога на сверхприбыль.

Вместе с тем компаниям, показавшим высокую прибыль в 2023–2024 годах, следует учитывать этот риск при налоговом планировании. Если законодатель вернётся к этому инструменту — механизм расчёта, вероятно, будет аналогичным: сравнение прибыли отчётного периода с прибылью базового периода.

Практический вывод: ведите корректный налоговый учёт прибыли за каждый год, не допускайте искусственного занижения прибыли в базовых периодах и завышения в отчётных. При любом изменении законодательства это обеспечит корректный расчёт базы и минимизирует риски претензий.

Итоги: что важно помнить о налоге на сверхприбыль

Налог на сверхприбыль — завершённый налоговый эпизод с точки зрения сроков уплаты, но незавершённый с точки зрения проверок и споров. Компании, которые уплатили налог, могут столкнуться с доначислениями по итогам выездных проверок за 2021–2022 годы. Компании, которые не уплатили налог, считая себя освобождёнными, рискуют получить требования с пенями и штрафами.

Ключевые точки риска: правильность определения прибыли за базовый период (2018–2019), корректность применения исключений, учёт эффекта уточнённых деклараций по налогу на прибыль, недопустимость включения суммы налога на сверхприбыль в расходы по налогу на прибыль.

При получении акта проверки — не затягивайте с возражениями. Срок 1 месяц истекает быстро, а качество возражений на этой стадии во многом определяет исход всего спора, включая судебную перспективу.

Дата публикации: 08.05.2026